Náklady podniku a nákladový controlling

Transcription

1 Bankovní institut vysoká škola Praha Náklady podniku a nákladový controlling Diplomová práca Bc. Veronika Černáková apríl 2011

2 Bankovní institut vysoká škola Praha Zahraničná vysoká škola Banská Bystrica Katedra financií a účtovníctva Náklady podniku a nákladový controlling The costs for business and cost controlling Diplomová práca Autor: Bc. Veronika Černáková Študijný odbor Financie Vedúci práce: Ing. Radoslav Bajus, PhD. Prešov Apríl, 2011

3 VYHLÁSENIE literatúry. Vyhlasujem, že som diplomovú prácu spracovala samostatne a s použitím uvedenej Svojím podpisom potvrdzujem, že odovzdaná elektronická verzia práce je identická s jej tlačenou verziou a som oboznámená so skutočnosťou, že sa práca bude archivovať v knižnici BIVŠ a ďalej bude sprístupnená tretím osobám prostredníctvom internej databázy elektronických vysokoškolských prác. V Košiciach, dňa Podpis Bc. Veronika Černáková

4 Poďakovanie Ďakujem vedúcemu diplomovej práce Ing. Radoslavovi Bajusovi, PhD. za odborné usmernenie pri vypracovaní diplomovej práce, ekonomickému riaditeľovi Ing. Mgr. Rudolfovi Neustadtovi a riaditeľovi controllingu a integrovaných systémov riadenia Ing. Jozefovi Kulichovi z a.s. Chemosvit Fólie za spoluprácu a ochotu pri získavaní všetkých potrebných informácií.

5 Anotácia Cieľom diplomovej práce je porovnanie vynaložených nákladov vybranej spoločnosti v závislosti od objemu produkcie za obdobie piatich rokov. Diplomová práca je rozdelená na 3 kapitoly, úvod, záver a obsahuje 3 obrázky, 9 tabuliek a 20 grafov. V prvej teoretickej časti sú charakterizované jednotlivé pojmy súvisiace s nákladmi a nákladovým controllingom, druhá časť je venovaná analyzovaniu skutočne vynaložených nákladov spoločnosti a porovnanie ich vývoja k objemu produkcie za obdobie piatich rokov. V poslednej tretej kapitole sú uvedené návrhy znižovania nákladov. Kľúčové slová: Náklady, Nákladový controlling, Druhové členenie nákladov, Fixné náklady, Variabilné náklady, Objem produkcie, Koeficient elasticity nákladov, Možnosti znižovania nákladov Annotation The main objective of this thesis is to compare the costs of the selected company, depending on the volume of production for a period of five years. The thesis is divided into 3 chapters, there is also an introduction, conclusion and it contains 3 pictures, 9 tables and 20 graphs. In the first theoretical chapter is a characterization of an individual various concepts, related to costs and cost controlling; the second chapter is devoted to analyzing the actual costs of the company and comparison of their development to the production volume for a period of five years. In the last third chapter are several costs reduction proposals. Keywords: Costs, Cost controlling, Differentiation of costs, Fixed costs, Variable costs, Production volume, Elasticity coefficient of costs, Costs reduction possibilities/options

6 Obsah Úvod Charakteristika nákladov podniku a nákladový controlling Členenie nákladov Druhové členenie nákladov Účelové členenie nákladov Členenie nákladov na priame a nepriame kalkulačné náklady Závislosť nákladov od objemu výkonov Členenie nákladov z hľadiska ich využitia v rozhodovacom procese Časové rozlíšenie nákladov Analýza nákladov z krátkodobého hľadiska Analýza nákladov z dlhodobého hľadiska Plánovanie nákladov Kalkulácia nákladov Kalkulačný vzorec Metódy kalkulácie Možnosti znižovania nákladov Evidencia nákladov Nákladový controlling Charakteristika spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s. a prehľad jej nákladov Porovnanie nákladov spoločnosti za roky 2005 až Druhové členenie nákladov Porovnanie fixných a variabilných nákladov v závislosti od objemu výroby Koeficient elasticity nákladov Návrhy znižovania nákladov Možnosti znižovania nákladov na spotrebu materiálu Možnosti znižovania nákladov na spotrebu energie Možnosti znižovania nákladov na služby Možnosti znižovania osobných nákladov Záver Zoznam použitej literatúry Zoznam obrázkov Zoznam tabuliek

7 Zoznam grafov

8 Úvod Hlavným cieľom každého podniku je maximalizácia zisku. S výrobou sú spojené náklady, ktoré znižujú ekonomický úžitok účtovnej jednotky v období s ktorým časovo a vecne súvisia a dajú sa jednoducho oceniť. Sú teda dôležitým ukazovateľom kvality činnosti podniku. Z pohľadu podniku sú náklady vždy vysoké, preto sa ich rôznymi opatreniami snaží znižovať. Cieľom diplomovej práce je popis nákladov vo vybranom podniku, analýza ich použitia pri sledovaní vývoja podniku a vyhodnotenie ich vývoja k objemu výroby za sledované obdobie piatich rokov. V prvej teoretickej časti diplomovej práce sú uvedené charakteristiky nákladov, aké náklady poznáme, delenie nákladov na jednotlivé druhy, spôsoby výpočtov na meranie týchto vynaložených prostriedkov všeobecne. Druhá praktická časť diplomovej práce je zameraná na hodnotenie skutočne vynaložených nákladov vybranej spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s.. Z poskytnutého výkazu ziskov a strát podniku sme si vypočítali jednotlivé náklady a výnosy. Keďže táto práca je zameraná hlavne na náklady, tak pre sprehľadnenie sme si rozdelili tieto náklady na tzv. druhové, fixné a variabilné, ktoré sme porovnali s objemom vyrobených výrobkov za obdobie piatich rokov, aby sme zistili klesajúci, resp. stúpajúci vývoj vynaložených prostriedkov k objemu produkcie. V tretej časti diplomovej práce sme sa na základe zistených skutočností vývoja nákladov snažili navrhnúť opatrenia pre optimálnejšie a efektívnejšie využívanie zdrojov a činností v podniku, čo by následne prinieslo pokles nákladov a vyšší zisk spoločnosti. 8

9 1 Charakteristika nákladov podniku a nákladový controlling Podnik je ekonomický subjekt na trhu. Hlavným cieľom každého podniku je maximalizácia zisku. Aby spoločnosť tento cieľ dosiahla, musí uskutočňovať určité rozhodnutia, t. j. koordinovať výrobu, zabezpečiť dostatok zdrojov a i. S rozhodnutiami podniku sú úzko spojené náklady. Správnym rozhodovaním a znižovaním nákladov môže podnik prosperovať. Náklady, tzv. obetované zdroje, sú dôležitým ukazovateľom kvality činnosti podniku. Je však potrebné rozlíšiť náklady od výdavkov. Ekonomická teória definuje náklady podniku ako peňažne ocenenú spotrebu výrobných faktorov, vrátane verejných výdavkov, ktorá je vyvolaná tvorbou podnikových výnosov. Výdavky predstavujú úbytok peňažných fondov podniku (napr. na nákup technológií, stavu hotovosti, peňazí na účtoch v banke, a i.). (Kovalčíková, 2010, s. 73) V literatúre, ale aj v praxi rozlišujeme finančné, hodnotové, ekonomické náklady a v neposlednom rade aj enviromentálne a sociálne náklady. Finančné náklady môžeme chápať ako spotrebu ekonomických zdrojov, ktoré súvisia s reálnym tokom peňazí, t.j. je to spotreba hodnôt v danom období zachytená vo finančnom účtovníctve. Finančné účtovníctvo zobrazuje informácie o dosiahnutých výsledkoch z minulosti. Hodnotové náklady vyjadrujú reálne vynaložené ekonomické zdroje za podmienok, ktoré existujú v okamihu uskutočňovania činnosti. Od finančných nákladov sa líšia: rozdielnym ocenením spotrebovaných zdrojov, t.j. finančné náklady sa oceňujú v nadobúdacích cenách, hodnotové náklady sa oceňujú v reprodukčných nadobúdacích cenách, vyjadrením spotreby ekonomických zdrojov, ktoré sa vo finančných nákladoch vôbec nevyskytujú, alebo sú podložené reálnym tokom peňazí (Šoljaková, 2009, s. 39). 9

10 Ekonomické náklady, tzv. manažérske náklady, zahŕňajú explicitné, reálne vynaložené náklady, ale aj implicitné (oportunitné) náklady, ktoré sú založené na princípe existencie obmedzených zdrojov. Tieto náklady, tzv. alternatívne náklady, sú vynaložené ekonomické zdroje, ktoré oceňujeme nie v historických ani reprodukčných obstarávacích cenách, ale vo výške zahŕňajúcej aj ušlý zisk, ktorý bol obetovaný v dôsledku využitia ekonomického zdroja pre zvolenú variantu. (Tumpach, 2008, s. 15) Enviromentálne a sociálne náklady V súvislosti s otázkami trvale udržateľného rozvoja sa upozorňuje na to, že aj ekonomické náklady sú nedostatočné, pretože nezahŕňajú všetky dopady podniku na životné prostredie a ľudskú spoločnosť. Stále viac rastú požiadavky aj na zachytenie ďalších vplyvov a efektov, ktoré činnosť podniku vyvoláva. Tieto vplyvy nazývame externality. Delíme ich na: pozitívne externality sú to situácie, kedy určitému subjektu produkciou realizovanou iným subjektom vzniká úžitok, za ktorý neplatí (napr. vzdelávanie pracovníkov), negatívne externality sú to situácie, kedy určitému subjektu vzniká produkciou realizovanou iným subjektom škoda, za ktorú nie je odškodnený (napr. znečistenie životného prostredia exhalátmi vznikajúcimi pri výrobe). (Medveď, 2009, s. 42) Enviromentálne (eventuálne aj sociálne) náklady sa objavujú v dvoch rovinách: 1. náklady, ktoré patria medzi finančné, hodnotové a ekonomické náklady majú bezprostrednú väzbu na stav životného prostredia, zdravie a spokojnosť ľudí (náklady na prevenciu znečisťovania, odstránenia znečistenia, nákupy emisných povoleniek, 2. v druhom bode ide o zmiešané externality, ktoré sa v žiadnych vyššie uvedených nákladoch nevyskytujú (vypúšťanie emisií, znečistenie odpadových vôd a i.). (Šoljaková, 2009, s. 40) 10

11 1.1 Členenie nákladov V oblasti členenia nákladov bol vyvinutý rozsiahly terminologický aparát, ktorého úlohou je vyjadriť ekonomickú podstatu nákladov, prístupy ich zisťovania, príčinné súvislosti ich vývoja, nástroje ich riadenia atď. V jednotlivých skupinách týchto pojmov sa odráža snaha vyjadriť rôznorodosť pohľadu riadiacich pracovníkov na náklady, ktoré súvisia s konkrétnymi rozhodovacími úlohami. Význam jednotlivých členení nákladov vychádza vždy z typu rozhodovania, ktoré vychádza z informácií o nákladoch (Fibírová, 2007, s. 99). Ich súčasťou sú rôzne zložky, ktoré spolu priamo nesúvisia a ani sa navzájom nepodmieňujú. Líšia sa podľa toho: z akých ekonomických zdrojov sú priraďované, akú funkciu plnia v procese, ako sa prejavujú a ako reagujú na pôsobenie rôznych faktorov. (Čechová, 2006, s. 68) Využitie informácií o nákladoch na potreby vnútropodnikového riadenia je založené na: porovnávaní nákladov za jedno obdobie (napr. 2009) s výnosmi za to isté obdobie (2009); výsledkom sú informácie o ekonomickej efektívnosti, porovnávanie nákladov za jedno obdobie (napr. 2009) s nákladmi za iné obdobia (napr. roky 2006, 2007, 2008), čo umožňuje posúdiť dynamiku vývoja týchto nákladov, porovnaní nákladov podniku s nákladmi konkurenčných podnikov čo umožňuje posúdiť jeden z parametrov jeho konkurenčnej schopnosti, porovnaní nákladov skutočných a vopred stanovených čo umožňuje posúdiť schopnosť podniku a jeho útvarov dodržať nákladové úlohy, predchádzať prekročeniu nákladov a dosahovať ich úspory, porovnaní rozdielu výnosov a nákladov (marže) z realizácie konkrétnych výrobkov/služieb s maržou iných výrobkov alebo služieb. (Tumpach, 2008, s. 36) 11

12 Tieto analýzy je síce možné uskutočniť aj na úrovni celkových nákladov, väčší zmysel však majú vtedy, ak sa uskutočňujú na čiastkovej úrovni, napríklad na úrovni: nákladov zodpovedajúcich spotrebe jednotlivých produkčných faktorov, nákladov za konkrétne výrobky alebo služby, nákladov za konkrétne procesy, nákladov za konkrétne prevádzky, útvary alebo oddelenia, nákladov, ktoré sa menia v dôsledku rozhodnutí prijatých vedením podniku, a nákladov, ktoré už nie je možné ovplyvniť. (Kotěšovcová, 2007, s. 17) Aby sme náklady mohli podrobnejšie skúmať zaraďujeme si ich do určitých skupín podľa rôznych hľadísk. Každé hľadisko členenia nákladov tak preferuje určitú vlastnosť alebo skupinu vlastností. Najpoužívanejšie členenie nákladov je členenie podľa: 1. druhov vynaložených ekonomických zdrojov nazývame ich druhovým členením, 2. účelu ich vynaloženia toto členenie nazývame účelovým členením Druhové členenie nákladov Druhové členenie nákladov zatrieďuje náklady do rovnakých skupín spojených s činnosťou jednotlivých výrobných faktorov (materiál, práca, investičný majetok). Toto triedenie zodpovedá na otázku, čo bolo spotrebované. (Synek, 2007, s. 79) Základnými nákladovými druhmi sú: spotreba surovín a materiálu, palív a energie, odpisy budov, strojov, výrobného zariadenia, nástrojov, nehmotného investičného majetku, mzdové a ostatné osobné náklady (mzdy, platy, provízie, sociálne a zdravotné poistenie), finančné náklady (poistné, platené úroky, poplatky a i.), náklady na externé služby (opravy a udržiavanie, nájomné, dopravné, cestovné). (Kovalčíková, 2010, s. 75) 12

13 Pre druhové členenie nákladov sú charakteristické tieto vlastnosti: 1. z hľadiska ich účtovného zobrazenia sú prvotné, stávajú sa predmetom zobrazenia hneď pri ich vstupe do podniku, 2. sú externé, vznikajú spotrebou materiálu, subdodávok, prácou alebo službami od iných subjektov (napr. dodávateľov, zamestnancov), 3. z hľadiska možnosti ich podrobnejšieho členenia v podniku sú jednoduché, 4. vznikajú aj spotrebou vnútropodnikových výkonov (napr. výroba pary a elektrickej energie pre vlastnú spotrebu, výroba náradia a i.), preto sú interné, ktoré majú komplexný charakter (dajú sa rozložiť na pôvodné nákladové druhy). Prejavujú sa až pri zúčtovaní nákladov podľa útvarov. (Fibírová, 2007, s. 100) Toto členenie nákladov je však potrebné kombinovať s ďalším členením nákladov účelovým členením, kalkulačným a členením podľa zmeny nákladov pri zmene vo využití kapacity Účelové členenie nákladov Účelovým členením nákladov môžeme zistiť, na aký účel boli náklady vynaložené a v akej výške. Tieto náklady môžeme sledovať na rôznej úrovni a podrobnosti, sú úzko spojené s vlastným procesom výroby vo vnútri podniku, vo vzťahu ku konkrétnym útvarom, výkonom a činnostiam. Účelové členenie nákladov je založené z dvoch základných hľadísk: 1. podľa miesta vzniku a zodpovednosti; t.j. podľa vnútropodnikových útvarov, 2. podľa výkonu, t.j. kalkulačné triedenie nákladov. Podľa veľkosti podniku a zložitosti výroby sa tieto náklady členia na: výrobné hlavné, pomocné, vedľajšie a pridruženej výroby, nevýrobné odbyt, správa, zásobovanie a i. (Synek, 2007, s. 79) Členenie nákladov podľa miesta vzniku a zodpovednosti Členenie nákladov podľa miesta vzniku a zodpovednosti odpovedá na otázku kedy náklady vznikli a kto je za nich zodpovedný. Rozlišovanie miesta vzniku nákladov a miesta zodpovednosti za vznik nákladov má význam predovšetkým pri prezentovaní a hodnotení ekonomických výsledkov 13

14 jednotlivých vnútropodnikových útvarov, ale aj pre potreby zostavovania výslednej kalkulácie. V prípade výslednej kalkulácie sa náklady jednotlivých stredísk rozvrhujú na výkony v skutočnej výške a pridelenie nákladov nesprávnemu stredisku by mohlo skresliť aj výšku takto rozvrhovaných nákladov. Na zabezpečenie týchto úloh sa musí uvedené rozlišovať aj v účtovníctve. (Tumpach, 2008, s. 42) Základným cieľom členenia nákladov podľa miesta vzniku je: zaistenie vecnej a časovej súvislosti medzi objemom výkonu a potrebným množstvom zdrojov k ich vytvoreniu, optimálne využitie zdrojov umiestnených v danom útvare (využitie kapacity), zaistenie optimálnych proporcií medzi jednotlivými útvarmi, vzájomná spolupráca. Vo väčších organizačných útvaroch sú rozložené právomoci v rozhodovaní, ale aj zodpovednosť za chod daného miesta. (Majdúchová, 2008, s. 198) Charakteristickými rysmi členenia nákladov podľa zodpovednosti sú: Náklady, ktoré vstupujú do určitého útvaru nemôžu byť ovplyvnené nákladmi, ktoré vznikli mimo tohto útvaru, aj keď s jeho činnosťou súvisia. Z tohto dôvodu sa pre ocenenie nákladov v účtovníctve používajú dopredu stanovené ceny, tzv. vnútropodnikové ceny. V prípade, že vzniknú neplánované náklady v jednom útvare vplyvom činnosti iného útvaru (napr. nekvalitnou dodávkou a pod.), tak sa spätne presúvajú na útvar, v ktorom prebieha činnosť, ktorá vznik nákladov spôsobila. Výkony určitého útvaru sú oceňované dopredu v stanovenej výške tzv. vnútropodnikovými cenami, obdobne ako pri nákladoch vstupujúcich do jednotlivých útvarov. Rozdiel medzi nákladmi zaúčtovanými na daný útvar podľa zodpovednosti a nákladmi uznanými neskôr predstavuje výsledok príslušného zodpovedajúceho útvaru. Riadenie nákladov formou sledovania zodpovednosti a ich vyhodnocovania je účinným nástrojom riadenia hospodárnosti a kvality činnosti celého podniku. (Čechová, 2006, s. 75) 14

15 Členenie nákladov podľa výkonu Členením nákladov podľa výkonu zodpovedáme otázku na čo boli náklady vynaložené (na aké výrobky alebo služby). Pravou príčinou vzniku nákladov sú výkony podniku a náklady by teda mali byť posudzované vo vzťahu k nim. Vzťah medzi nákladmi a výkonmi môže byť rôzny náklady môžu predstavovať tak spotrebu materiálu tvoriaceho vecnú podstatu výrobku, ako aj spotrebu kancelárskeho papiera pri vyplňovaní štatistických hlásení. Časť nákladov má teda: prevádzkovú/technologickú povahu tzv. technologické náklady, vznikajú bezprostredne v procese tvorby a poskytovania podnikových výkonov, teda služieb, výrobkov a iných zmluvných dodávok a povahu nákladov na prípravu, zabezpečenie a riadenie tvorby a poskytovania výkonov tzv. náklady na obsluhu a riadenie, súvisia s vytváraním všeobecných podmienok na tento proces, napr. náklady na výskum a vývoj, zásobovanie, odbyt, správu a riadenie, obstaranie finančných zdrojov. (Popesko, 2009, s. 37) Rozlíšenie technologických nákladov a nákladov na obsluhu a riadenie je objektívnym procesom a zodpovedá priebehu danej aktivity. Náklady na obsluhu a riadenie sú zvyčajne vynakladané súčasne s technologickými nákladmi, ale môžu byť spojené aj s viacerými technologickými procesmi. (Čechová, 2006, s. 71) Okrem tohto rozlíšenia rozpoznávame aj náklady vo vzťahu k výkonom na priame a nepriame, tzv. kalkulačné náklady. Technologické náklady a náklady na obsluhu a riadenie sa vyznačujú určitými charakteristickými znakmi, napr.: a) Technologické náklady sú vynaložené na tvorbu výkonov, sú vyvolané technológiou danej činnosti, daného výkonu. Hospodárnosť technologických nákladov je možné hodnotiť bezprostredne vo vzťahu k uskutočneným výkonom. (Fibírová, 2007, s. 103) To znamená, že: Sú to náklady spojené s výrobou, ako napr. spotreba materiálu, mzdy pracovníkov uskutočňujúcich danú činnosť a pod. Tieto náklady tvoria jeden celok technologický celok. Takých technologických celkov môže byť v podniku niekoľko. 15

16 Ich rozširovanie priamo súvisí s rozširovaním výroby, so zavedením nového výrobku pretože rozšírením využitia kapacít sa zvyšuje spotreba materiálu, náklady na mzdy a pod. Pri znižovaní činnosti alebo jej neuskutočnením sa technologické náklady nevynaložia. b) Náklady na obsluhu a riadenie sú pri zmenách vo výrobe nemenné, prípadne sa menia len čiastočne v súvislosti s danou zmenou. Sú dôsledkom stále sa rozvíjajúcej špecializácie, vyčleňovania určitých činností mimo hlavného technologického procesu, čo znamená, že sa ich rozsah neustále zvyšuje. Toto zvýšenie prináša lepšie využitie zdrojov v podniku, ako je lepšie využitie pracovnej sily, strojov a zariadenia apod. Medzi tieto náklady patria napr.: náklady na prevádzku budov (kúrenie, osvetlenie, ochrana a i.), náklady na skladovanie materiálu pre všetky technologické celky, náklady na opravy a udržiavanie strojov a zariadení, mzdové náklady riadiacich pracovníkov a pod. (Čechová, 2006, s. 72) Problémom je však aj to, že iba časť technologických nákladov je možno identifikovať s vytváraním konkrétneho výkonu, kým zvyšná časť je spoločná pre viacero výkonov súčasne. V praktickom riadení je preto vhodnejšie používať členenie na: a) Jednotkové náklady sú časťou technologických nákladov, vznikajú v dôsledku tvorby alebo poskytovania konkrétneho výkonu. Rozpoznanie súvislosti vzniku výkonu a jeho jednotkových nákladov môžeme pomocou noriem spotreby ekonomických zdrojov (spotreby materiálu, práce, energie, služieb) a ocenením tejto naturálnej spotreby. Patria tu: spotreba základného materiálu, mzdové náklady výkonných pracovníkov, spotreba energie technologického zariadenia a jeho odpisy. b) Režijné náklady sú časťou nákladov na obsluhu a riadenie, ale aj technologických nákladov. V režijných nákladoch nie je možné vyjadriť ich bezprostredný vzťah ku konkrétnej jednotke výkonu ako nositeľovi nákladov. Sú to naopak spoločné náklady druhov výkonov, skupiny výkonov, útvarov a pod. (Fibírová, 2007, s. 104) Riadenie hospodárnosti režijných nákladov sa zaisťuje pomocou rozpočtu režijných nákladov útvarov. Kontrola primeranosti týchto nákladov je založená 16

17 predovšetkým na zodpovednosti riadiacich pracovníkov. Rozpočet režijných nákladov je nástrojom riadenia nákladov, ktoré sú nevyhnutné pre: zaistenie konkrétneho druhu výkonu (náklady na design výrobku, odpisy jednoúčelového zariadenia), skupiny výkonov a útvarov ako celku (odpisy viacúčelového zariadenia, mzdové náklady obsluhy, riadiacich pracovníkov). Rozpočet nákladov stanovuje úlohu určitému útvaru, v zodpovednosti konkrétneho riadiaceho pracovníka, na vymedzené obdobie a rozsah činnosti. (Synek, 2007, s. 79) Členenie nákladov na priame a nepriame kalkulačné náklady Účelová väzba medzi nákladmi a výkonmi sa však nekončí pri členení nákladov na jednotkové a technologické, ale pokračuje aj kalkulačným zobrazením tohto vzťahu, a to predovšetkým pre potreby oceňovania. Z hľadiska možnosti pripočítania nákladov na konkrétny výkon je možné rozoznávať náklady nekalkulovateľné a náklady kalkulovateľné. Nekalkulovateľné náklady sú tie, ktoré nesúvisia s tvorbou daných výkonov, alebo sú vylúčené z kalkulácie na základe zvyklostí alebo právnych ustanovení. Za nekalkulovateľné náklady sú tak považované najmä: technologické straty nad úroveň stanovenú normou, pokuty a penále, poplatky za znečistenie ovzdušia a povrchových vôd, kurzové rozdiely alebo odpisy premlčaných pohľadávok. (Tumpach, 2008, s. 43) Kalkulovateľné náklady sú tie náklady, ktoré je možné pripočítať na kalkulačnú jednotku a to buď priamo, na základe poznania existujúceho účelového vzťahu, alebo nepriamo, ak účelový vzťah neexistuje, je nákladné ho kvantifikovať, alebo sa nedá zistiť. Podľa toho je možné kalkulovateľné náklady členiť na priame a nepriame náklady. a) Priame náklady súvisia s konkrétnym druhom výkonu. Môžeme ich jednoznačne a spoľahlivo vyčísliť súčasne s príslušným výkonom a to: 17

18 buď sledovaním nákladov priamo vo vzťahu ku konkrétnemu výkonu (napr. na základe výrobných príkazov), alebo, ak podnik vytvára iba jeden druh výkonu, podielom celkových nákladov a celkového objemu výkonov. (Tumpach, 2008, s. 44) b) Nepriame náklady zaisťujú vytvorenie podmienok pre skupinu výkonov, činnosť útvarov a hierarchicky vyšších článkov riadenia. Nemôžeme ich priamo priradiť k danému výkonu, ale priraďujú sa pomocou nepriamych postupov, t.j. matematickými výpočtami. Patria sem obvykle náklady na obsluhu a riadenie. Ale aj tu existujú výnimky a nepriamo sú priraďované aj náklady, ktoré by na prvý pohľad mohli byť považované za náklady priame, a to sú: odpisy výrobných zariadení slúžiace pre niekoľko druhov výkonu, spotreba materiálu vo výrobe niekoľkých druhov výrobkov, ktorá nie je evidovaná samostatne a pod. (Šoljaková, 2009, s. 45) Rozlišovanie priamych a nepriamych nákladov má okrem vnútropodnikového riadenia význam aj pre externých užívateľov účtovných informácií podniku. Toto rozlišovanie môže ovplyvňovať výšku realizačných cien v prípade zákazkovej výroby, zmlúv o investičnej výstavbe alebo štátom regulovaných cien; cena býva v týchto prípadoch odvodená od výšky vlastných nákladov podnikových výkonov (spravidla priamych nákladov a výrobnej/prevádzkovej réžie), zvýšených o dohodnutú ziskovú prirážku. Rozlišovanie priamych a nepriamych nákladov je základom pre ocenenie zásob vlastnej výroby (polotovarov vlastnej výroby, nedokončenej výroby a dokončených výrobkov), ako aj dlhodobých aktív vyrobených samotným podnikom. Oceňovanie takto vytvoreného majetku zohľadňuje spravidla všetky priame náklady, prípadne aj nepriame náklady technického a prevádzkového charakteru nezahŕňajú však nepriame náklady na zásobovanie, správu a odbyt. Tento spôsob oceňovania majetku vytvoreného samotným podnikom ovplyvňuje výsledok hospodárenia podniku, pretože ovplyvňuje pomer, v akom sú náklady podniku rozdelené na náklady obdobia, ktoré sú vykazované priamo vo výkaze ziskov a strát a ovplyvňujú výsledok hospodárenia a náklady viazané vo výkonoch podniku vykazované do ich predaja alebo spotreby v súvahe. (Synek, 2007, s. 80) 18

19 1.1.4 Závislosť nákladov od objemu výkonov Osobitným spôsobom členenia nákladov, ktoré sa prelína celým transformačným procesom, je členenie v závislosti od objemu výkonov. Zmena objemu produkcie priamo ovplyvňuje vývoj celkových nákladov, pričom jednotlivé nákladové druhy, resp. kalkulačné položky sa správajú rozdielne. Pri hľadaní optimálneho objemu produkcie musíme preto poznať vývoj nákladov a určiť mieru závislosti zmeny nákladov od zmeny objemu produkcie prostredníctvom koeficientu reakcie. Koeficient reakcie môže byť kladný, nulový alebo záporný, t.j. vyjadruje: proporcionálne náklady, progresívne náklady, degresívne náklady, regresívne náklady, fixné náklady. Koeficient reakcie teda vyjadruje stupeň variability nákladov pri zmene objemu výkonov. Platí však len pre jeden variant objemu nákladov a výkonov. (Majdúchová, Neumannová, 2008, s. 203) Z uvedeného vyplýva, že z hľadiska závislosti nákladov od objemu výkonov rozoznávame variabilné a fixné náklady. Jednoznačné zaradenie nákladov do jednej alebo druhej skupiny je v praxi niekedy ťažké, závisí od konkrétnych podmienok. V jednom podniku môžu byť niektoré náklady premenlivé, v inom sú tie isté náklady fixné. Podobný prípad sa môže vyskytnúť aj v rámci jedného podniku v rôznych obdobiach. (Popesko, 2009, s. 41) 19

20 1.1.5 Členenie nákladov z hľadiska ich využitia v rozhodovacom procese Údaje o nákladoch však majú význam iba vtedy, ak je možné ich prakticky využiť napr. na stanovenie ceny výrobkov, na posúdenie výhodnosti ich výroby a predaja, na zistenie príčin existujúcej nehospodárnosti, na stanovenie výšky odhadovaných nákladov na určitú produkciu. V mnohých prípadoch sú však tieto údaje závislé aj do toho, aké rozhodnutie podnik a jeho manažéri príjmu. Z toho hľadiska je možné náklady členiť na: a) relevantné a irelevantné, b) fixné a variabilné. Relevantné a irelevantné náklady Relevantné náklady sú vyvolané určitým rozhodnutím, irelevantné náklady dané rozhodnutie nijako neovplyvňuje. Osobitnou skupinou irelevantných nákladov sú tzv. utopené náklady - náklady vynaložené v minulosti a z hľadiska nášho súčasného rozhodnutia sú irelevantné, nie je možné ich v súčasnosti ovplyvniť. Utopené náklady napomáhajú podniku uvedomiť si, že niektoré náklady je možné a potrebné ovplyvniť ešte skôr ako sa stanú utopenými. (Lisý, 2005, s. 161) Variabilné a fixné náklady Absolútna výška variabilných nákladov sa mení so zmenou objemu výkonov, a to viac alebo menej úmerne s jej zvýšením alebo znížením. Sú to náklady na základný materiál, priame mzdy výrobných robotníkov, palivo a pod. Stupeň premenlivosti je rozdielny. Na základe toho variabilné náklady rozdeľujeme na prororcionálne a neproporcionálne. (Landa, Polák, 2008, s. 13) a) Proporcionálne náklady sa vyvíjajú v tom istom pomere ako produkcia. Prepočítané na jednotku výroby sú pri nezmenených podmienkach výroby stále rovnaké. Z hľadiska jednotlivých výrobkov sú teda konštantnými nákladmi (napr. základný materiál). Pri zmene výrobných podmienok dochádza vo vývoji týchto nákladov ku skokom vplyvom zmeny noriem spotreby materiálu. Po znížení, resp. zvýšení noriem spotreby materiálu sa však náklady naďalej vyvíjajú proporcionálne. (Fibírová, 2007, s. 186) 20

21 b) Neproporcionálne náklady poznáme: progresívne ich celková výška rastie rýchlejšie ako objem výkonov a pri klesajúcom objeme produkcie klesá pomalšie. Vznik týchto nákladov zvyčajne súvisí s neplánovanými výkonmi, ako sú napr. nadčasové príplatky, mimoriadne zvýšenie nákladov na opravy a pod. degresívne sa nemenia s objemom výkonov, ale rast ich úhrnnej výšky je pomalší než rast objemu produkcie, a naopak, pri klesaní objemu výroby sa znižujú rýchlejšie. Patria sem náklady na pomocný materiál, náklady na bežné opravy dlhodobého hmotného majetku a i. regresívne sa vyvíjajú nepriamo úmerne s objemom produkcie, t.j. ich celková výška pri raste objemu výkonov klesá a pri jeho poklese stúpa. Patria tu napr. mzdy za prestoje, za časy čakania a pod. (Majdúchová, 2008, s. 204) Fixné náklady predstavujú jednu z dôležitých rezerv znižovania nákladov a spravidla súvisia s určitým časovým obdobím. Niekedy sa nazývajú aj kapacitné náklady, lebo sú vyvolané potrebou globálneho a jednorazového vytvorenia technických, organizačných a pracovných podmienok na zabezpečenie určitého objemu produkcie. (Šoljaková, 2009, s. 45) 1.2 Časové rozlíšenie nákladov Rozhodovanie podniku o objeme výroby, ale napríklad aj o tom, či výrobu zastaví, alebo sa v nej rozhodne pokračovať, závisí aj od toho, v akom časovom horizonte podnik uvažuje z hľadiska krátkodobého a z hľadiska dlhodobého. Kritériom rozlíšenia medzi krátkym a dlhým obdobím je, či má podnik možnosť meniť veľkosť jednotlivých nákladových položiek výroby. Z krátkodobého a dlhodobého hľadiska skúmame tri druhy nákladov: (Synek, 2007, s. 84) 1. celkové náklady všetky náklady, ktoré podniku vzniknú v súvislosti s výrobným procesom, 2. priemerné náklady, 3. hraničné náklady. 21

22 1.2.1 Analýza nákladov z krátkodobého hľadiska Krátkym obdobím je obdobie, v ktorom sú niektoré nákladové položky podniku dané, t.j. firma nemôže meniť ich veľkosť. Celkové náklady fixné Celkové fixné náklady predstavujú tie nákladové položky výroby, ktoré firme vzniknú pred tým, ako začne s výrobou a z krátkodobého hľadiska sú nemenné. Z naturálno-vecného hľadiska možno k celkovým fixným nákladom priradiť: - náklady na nákup budov, resp. ich prenájom, - ale aj využitie budov, ktoré sú vo vlastníctve podnikateľa, na podnikanie, - náklady na nákup strojov a zariadení, - ale aj tie režijné náklady, ktoré bezprostredne nesúvisia s objemom výroby, napr. náklady na osvetlenie a vykurovanie administratívnych priestorov, mzdy administratívnych pracovníkov a pod.. Z charakteristiky celkových fixných nákladov vyplýva, že z krátkodobého hľadiska firma nebude schopná meniť objem svojich výrobných kapacít, ktorý bude pre ňu v krátkom období daný. (Vyskočil, 2003, s. 52) Celkové náklady variabilné Tieto náklady vyjadrujú tri nákladové položky výroby, ktorých veľkosť aj z krátkodobého hľadiska závisí od objemu výroby, t.j. menia sa s objemom výroby. Z naturálno-vecného hľadiska k celkovým variabilným nákladom patria najmä: - náklady na materiál, ktorý firma potrebuje na výrobu výrobkov, - náklady na mzdy tých zamestnancov, ktorí sú priamo zapojení do výrobného procesu, - náklady na energiu a údržbu, ktoré sú bezprostredne spojené s výrobným procesom a ich výška závisí od objemu výroby. 22

23 Priemerné náklady Podnik pri hodnotení ekonomickej úspešnosti svojho podnikania často nevenuje prvoradú pozornosť celkovým nákladom, ktoré sú s výrobou spojené, ale nákladom, ktoré jej vzniknú pri výrobe jednotky produkcie, tzv. jednotkovým, alebo priemerným nákladom. Podobne ako v prípade celkových nákladov aj v prípade priemerných nákladov uvažujeme o priemerných fixných, variabilných a priemerných celkových nákladoch. (Vyskočil, 2003, s. 52) Priemerné náklady fixné (AFC) Priemerné fixné náklady sú náklady, ktoré pripadnú na jednotku produkcie. Vypočítajú sa ako podiel celkových fixných nákladov (TFC) a objemu produkcie, t.j.: AFC = TFC/Q Priemerné náklady variabilné (AVC) Definujeme ich ako celkové variabilné náklady (TVC) pripadajúce na jednotku produkcie. Vypočítajú sa ako podiel celkových variabilných nákladov a objemu produkcie, ktorú firma vyrába, t.j.: AVC = TVC/Q Priemerné náklady celkové (ATC) Sú to jednotkové celkové náklady, t.j. celkové náklady pripadajúce na jednotku produkcie a môžeme ich vypočítať ako podiel celkových nákladov a objemu produkcie, t.j.: ATC = TC/Q Alternatívne môžeme priemerné celkové náklady vypočítať aj ako súčet priemerných fixných nákladov a priemerných variabilných nákladov, t.j.: ATC = AFC + AVC Hlavným cieľom firmy je maximalizácia zisku, čo však nemusí byť totožné s cieľom minimalizácie nákladov, to znamená, že firma nemusí maximalizovať svoj zisk pri minimálnych priemerných celkových nákladoch. Na to, aby sme dokázali zistiť, pri akom objeme výroby firma maximalizuje svoj zisk, je potrebné, aby sme porozumeli kategórii hraničných nákladov. (Lisý, 2005, s. 167) 23

24 Hraničné náklady (MC) Hraničné náklady definujeme ako prírastok celkových nákladov, ktorý firme vznikne pri zvýšení objemu výroby o jednotku. Môžeme ich vypočítať ako podiel zmeny celkových nákladov a zmeny objemu výroby: MC = TC/ Q Medzi priemernými celkovými nákladmi a hraničnými nákladmi existuje špecifický vzťah. Ak sú hraničné náklady nižšie ako priemerné celkové náklady, dodatočná jednotka výroby bude prispievať k poklesu priemerných celkových nákladov. Ak sú hraničné náklady vyššie ako priemerné celkové náklady, dodatočná jednotka výroby bude prispievať k rastu priemerných celkových nákladov. (Popesko, 2009, s. 41) Analýza nákladov z dlhodobého hľadiska Dlhé obdobie je obdobie, ktoré je dostatočne dlhé na to, aby firma mohla meniť veľkosť všetkých svojich nákladových položiek, vrátane veľkosti výrobných kapacít. Priemerné celkové náklady Z dlhodobého hľadiska neexistujú fixné náklady, t.j. všetky nákladové položky sú pre firmy variabilné. Firma sa môže rozhodnúť odísť z odvetvia a presunúť výrobné zdroje do iného typu výroby, môže obmedziť alebo rozšíriť výrobu v danom odvetví. Práve rozhodovanie firmy o optimálnom objeme výrobných kapacít je rozhodnutím, ktoré patrí z dlhodobého hľadiska ku kľúčovým. (Synek, 2007, s. 84) Firma si môže zvoliť, pri akej veľkosti výrobných kapacít sa rozhodne vyrobiť objem produkcie, o ktorom predpokladá, že ho bude schopná na trhu zrealizovať. Je zrejmé, že ak firma očakáva realizáciu trvale vyššieho objemu produkcie, rozhodne sa pre väčšiu výrobnú kapacitu. Na druhej strane, ak predpokladá, že na trhu dokáže dlhodobo zrealizovať nižší objem produkcie, rozhodne sa pre menší objem svojich výrobných kapacít. (Fibírová, 2007, s. 146) Z hľadiska rozhodovania firmy o optimálnom objeme svojich výrobných kapacít je teda kľúčovým prvkom správne odhadnúť dopyt po jej produkcii z dlhodobého hľadiska. 24

25 Ak by sa firma riadila len okamžitým dopytom po svojej produkcii, ktorý by mohol byť v danom okamihu vysoký a na základe toho by sa rozhodla rozšíriť svoje výrobné kapacity, toto rozhodnutie by sa mohlo ukázať ako nesprávne v prípade, že by v nasledujúcom období dopyt po jej produkcii výrazne poklesol a firma by nebola schopná vytvorené výrobné kapacity v primeranej miere využiť. Vybudovanie novej výrobnej linky je nákladné a takto vložené náklady sa môžu firme vrátiť len vtedy, keď bude výrobnú linku využívať na výrobu takéhoto objemu produkcie, ktorý na trhu aj zrealizuje. Ak však firma dokáže správne odhadnúť objem výroby, ktorý bude schopná na trhu realizovať, môže tomu z dlhodobého hľadiska prispôsobiť aj veľkosť svojich výrobných kapacít. Optimálna veľkosť výrobnej kapacity bude potom tá, ktorá firme umožní pre daný predpokladaný objem výroby dosiahnuť najnižšie priemerné celkové náklady. Hraničné náklady Dlhodobým priemerným celkovým nákladom zodpovedajú dlhodobé hraničné náklady. Dlhodobé hraničné náklady vyjadrujú prírastok nákladov, ktorý nastane pri zvýšení objemu produkcie o jednotku z dlhodobého hľadiska. (Majdúchová, 2008, s. 212) 1.3 Plánovanie nákladov Vo väčšine našich podnikov je plánovanie nákladov súčasťou finančného plánu (rozpočtu). Plán má dve základné časti: výnosy a náklady. Cieľom plánovania nákladov je dosiahnuť ich zníženie. Preto plánovanie nákladov nie je pasívnym odrazom skutočnosti, ale aktívne na ňu pôsobí tak, že vytvára tlak na znižovanie nákladov vo všetkých oblastiach podnikovej činnosti. V posledných rokoch sa k tomu využívajú aj nové metódy, tzv. optimalizačné nákladové metódy, t.j.: outsourcing vyčleňovanie činností mimo podniku s cieľom dosiahnuť úspory nákladov alebo zvýšenie kvality. Môže ísť o základné činnosti (predaj výrobnej zákazky, výskum a vývoj, reklama), ale aj o vedľajšie činnosti (upratovanie, jedáleň, správa budov, podnikové vzdelávanie). Cieľom je redukcia nákladov, predovšetkým fixných nákladov. offshoring vyčlenenie činnosti z podniku a ich delegovanie na dcérske spoločnosti v krajinách s nižšími nákladmi; 25

26 insourcing využitie voľných kapacít k prevzatiu externých zákaziek. Cieľom je vyššie využitie fixných nákladov a zvýšenie hospodárnosti, vyrovnanie výkyvov v zamestnanosti, zlepšenie výnosovej situácie. franchising je označovaný ako zvláštna forma outsourcingu v oblasti odbytu. Poskytovateľ franchisy (franchisor) uzaviera zmluvu s príjemcom franchisy (franchisantom), že za určitú vstupnú platbu a priebežné platby poskytne svoje meno, obchodnú ideu a komplexný servis. Pre poskytovateľa to znamená úsporu vlastného kapitálu a pravidelné príjmy, pre príjemcu prevádzku samostatného podniku. Jeho úspech je väčšinou garantovaný samotným menom (napr. McDonald a i.). (Synek, 2007, s. 96) Náklady môžeme plánovať aj pomocou dvoch skupín plánovacích metód: globálne metódy plánovania vychádzajú zo základných vzťahov v ekonomike podniku, ktoré zachytávajú rôzne modely, podrobné metódy plánovania vychádzajú z detailných plánovacích podkladov, ako sú operatívny plán výroby, normy spotreby, limity a pod.. Typickými predstaviteľmi týchto metód sú rozpočty a kalkulácie. Pri plánovaní nákladov sa spravidla postupuje takto: V prvej fáze, pri zostavovaní návrhu plánu, sa najprv vypracujú rozpočty hospodárskych stredísk pomocnej a obslužnej výroby (napr. opravovne, kotolne), potom hospodárskych stredísk hlavnej výroby (strediská, ktoré spotrebúvajú výkony pomocných stredísk) a režijných hospodárskych stredísk (zásobovanie, odbyt, správa). Zistené rozpočtové náklady členené na priame a režijné sa transformujú do položiek prvotných nákladových druhov, v ktorých je zostavený plán výnosov, nákladov a zisku. V druhej fáze, t.j. po vypracovaní podnikového plánu a jeho schválení vedením podniku, nastáva obrátený proces transformácia v strediskách prvotných nákladových druhov do nákladov jednotkových a režijných a doplnenie prvotných nákladov o náklady druhotné. Obidve fázy plánovania nákladov sa prelínajú, prebiehajú aj niekoľkokrát po sebe, tak ako sa hľadajú ďalšie rezervy znižovania nákladov. (Tumpach, 2008, s. 208) 26

27 Rozdielny charakter jednotkových a režijných nákladov vyvoláva aj rozdielny spôsob ich plánovania. Pri plánovaní jednotkových nákladov sa vychádza z plánovaného objemu a štruktúry výkonov (výrobkov, polotovarov, služieb), noriem spotreby výrobných činiteľov a ich cien a taríf. V praxi môžeme jednotkové náklady rozpočtovať dvoma spôsobmi: Pri prvom spôsobe sa za hospodárske stredisko zodpovedné za úroveň jednotkových nákladov považuje útvar technickej prípravy výroby. Preto sa jednotkové náklady rozpočítajú v útvaroch predvýrobných etáp a vo výrobných strediskách sa rozpočítajú len režijné náklady. Pri druhom spôsobe sa jednotkové náklady rozpočítajú vo výrobných strediskách a v útvaroch technickej prípravy výroby, ak vôbec existujú ako samostatné hospodárske strediská, sa rozpočítajú iba režijné náklady. (Popesko, 2009, s. 200) Plánovanie režijných nákladov je zložitejšie. Ak je to možné, použijú sa technicky zdôvodnené normy alebo ukazovatele spotreby. Napr. odpisy stanovíme podľa počtu strojov v hospodárskom stredisku a platných odpisových noriem a pod. Väčšinou nám však postačia globálnejšie spôsoby výpočtu, pri ktorých vychádzame zo skúseností z minulých rokov, zo znalostí nákladových funkcií stanovených regresnou a korelačnou analýzou. V nich používame ako nezávislú premennú (vzťahovú veličinu) nie len objem výroby, ale aj iné veličiny, napr. počet strojných hodín, množstvo spotrebovaných surovín, veľkosť miezd. Pre čiastkové režijné položky často používame rôzne veličiny. Používajú sa aj tzv. variátory, čo sú čísla udávajúce, o koľko percent sa zvýšia náklady, ak sa zvýši výkon alebo iná vzťahová veličina o 1%. Vypočítajú sa ako podiel variabilných nákladov na celkových nákladoch príslušnej režijnej položky alebo celkových režijných nákladoch. Z ich konštrukcie je jasné, že môžu dosahovať hodnoty v intervale od 0 (všetky náklady sú fixné) do 1 (všetky náklady sú variabilné). Variátory sa úspešne používajú pre normovanie nákladov. (Fibírová, 2007, s. 367) V plánovaní a kontrole nákladov sa v praxi používa tzv. metóda štandardných (normovaných) nákladov. Vychádza z toho, že každá štandardná nákladová položka vzniká ako súčin naturálnej normy spotreby výrobného činiteľa (štandardné množstvo spotreby materiálu, práce) a dopredu stanovených, t.j. štandardných nákladov za jednotku (napr. cena za 1 kg surovín) pri plánovanom objeme výkonov (výrobkov, činností). 27

28 Súčtom štandardných nákladov kalkulačných položiek (obvykle priamych miezd, priameho materiálu, ostatných priamych nákladov a variabilných režijných nákladov) sa stanovia štandardné náklady na jednotku výkonu (na 1 výrobok). Štandardné náklady sa používajú v kalkuláciách a rozpočtoch stredísk. Umožňujú odhady budúcich nákladov, stanovujú ponukové ceny pre zákazníkov, určujú hodnotu rozpracovanej výroby a hotových výrobkov a hlavne merajú výkonnosť stredísk zisťovaním odchýlok (úspory alebo prekročenie) skutočných nákladov od nákladov štandardných. Odchýlka od štandardu (normy) vzniká lepším alebo horším využitím podmienok, za ktorých boli štandardy stanovené. Zistené odchýlky sa preto členia podľa rôznych hľadísk: podľa príčiny vzniku sa odchýlky pri jednotkových nákladoch členia na nákladové (cenové) a množstevné (kvantitatívne) odchýlky. Pri režijných nákladoch na spotrebné a objemové. podľa miesta vzniku a podľa zodpovednosti (Synek, 2007, s. 97) 1.4 Kalkulácia nákladov Pojem kalkulácia môžeme stručne definovať ako nástroj na prepočet (priradenie) nákladov, prínosov, zisku, ceny, resp. inej hodnotovej veličiny na naturálne vyjadrenú jednotku výkonu (výrobok, službu, činnosť, ktorú treba v súvislosti s výkonom previesť). Význam kalkulácie spočíva teda hlavne v skutočnosti, že zobrazuje naturálne vyjadrený výkon a jeho finančnú charakteristiku a umožňuje ovplyvňovať výšku a štruktúru nákladov na produkt, a tým aj hospodársky výsledok podniku. Kalkulácia tak predstavuje jeden zo základných nástrojov riadenia nákladov a v manažérskej praxi sa najčastejšie využíva v týchto situáciách: oceňovanie výkonov jednotlivých útvarov a zložiek zásob (prípadne aj dlhodobého majetku vytvoreného vlastnou činnosťou), stanovenie predajných cien podnikových produktov, zostavovanie rozpočtov strediskových nákladov a výnosov, riešenie rozhodovacích situácií vo vzťahu k výrobnému a predajnému zameraniu aktivít podniku. (Čechová, 2006, s. 80) 28

29 Predmetom kalkulácie sú všetky druhy čiastkových aj finálnych výkonov, ktoré podnik vyrába alebo predáva. Vzhľadom ku charakteru podniku môže mať predmet kalkulácie podobu jedného produktu (výrobku, služby), iných skupín alebo môže byť vymedzená aj finálnym výkonom pre určitého zákazníka (tzv. zákaznícky orientovaná kalkulácia). (Popesko, 2009, s. 55) Kalkulácie majú za úlohu poskytnúť informácie o skutočných alebo vopred stanovených nákladoch a cenách jednotlivých výkonov. Predmetom kalkulácie je vymedzená jednak kalkulačná jednotka, jednak kalkulované množstvo. Kalkulačnou jednotkou sa rozumie konkrétny výkon, na ktorý sa stanovujú alebo zisťujú náklady a hodnotové veličiny (typ výrobku, typ realizovanej služby). Kalkulované množstvo zahŕňa určitý počet kalkulačných jednotiek, pomocou ktorých sa stanovujú alebo zisťujú celkové náklady. (Kotěšovcová, 2007, s. 32) Priraďovanie nákladov kalkulácie Proces priraďovania nákladov na príslušnú kalkulačnú jednotku sa označuje ako alokácia nákladov. V tomto procese sa rozlišuje: cieľ alokácie poskytovanie informácií o nákladoch, ktoré sú pre určité rozhodovanie relevantné, princípy alokácie poznáme 3 typy: princíp príčinnosti vzniku nákladov, princíp únosnosti (reprodukcie) a princíp priemerovania nákladov, alokačná fáza t.j. časť celkového procesu priraďovaná nákladom finálnych výrobkov, ktorej cieľom je vyjadriť mieru príčinnej súvislosti medzi nákladmi a finálnym výkonom. Spravidla sa rozlišujú tieto základné fázy: a) priradenie priamych nákladov objektu alokácie, ktorý príčinne vyvolal ich vznik (napr. spotreba priameho materiálu na výrobu 1 ks výrobku), b) nájdenie veličiny, ktorá vyjadruje súvislosť medzi finálnymi výkonmi a ich nepriamymi nákladmi (napr. na priradenie nákladov na opravu a údržbu výrobného zariadenia na určitý výrobok sa použije počet hodín pracovníkov), c) čo najpresnejšie vyjadrenie podielu nepriamych nákladov pripadajúcich na druh vyrábaného výkonu, a to pomocou veličiny zistenej vo fáze b). rozvrhová základňa t.j. veličina, ktorá vyjadruje súvislosť medzi finálnymi výkonmi a nepriamymi (režijnými) nákladmi. Táto základňa umožňuje vyjadriť nie priamy, ale sprostredkovaný vzťah nákladov k jednotke výkonu a základnou požiadavkou na jej 29

30 aplikáciu je čo najpresnejšia príčinná súvislosť. V praxi sa najčastejšie používa spotreba priameho materiálu, mzdové náklady priamych pracovníkov, resp. počty odpracovaných priamych hodín. (Landa, Polák, 2008, s. 36) Cenové kalkulácie vychádzajú z nákladových kalkulácií, ale okrem nákladov zahŕňajú aj prirážky, zľavy, rabaty a skontá, dane a iné položky tvoriace cenu výkonu podniku. Typy kalkulácií Vzhľadom k funkciám, ktoré plní kalkulácia v podniku, sa v praxi zostavuje rada typov kalkulácií (Tumpach, 2008, s. 116): 1. Predbežná kalkulácia Predbežná kalkulácia vyjadruje predpokladané, rozpočtované náklady na kalkulačnú jednotku. Na základe predbežných kalkulácií je možné: stanoviť nákladovú úlohu a zabezpečiť priebežnú kontrolu nákladov, stanoviť realizačnú cenu podnikových výkonov, určiť ocenenie zásob vlastnej výroby v účtovnej závierke podniku, určenie optimálneho sortimentu vyrábaných výrobkov a poskytovaných služieb porovnaním ich ceny s vlastnými nákladmi na ich výrobu a poskytovanie, zabezpečiť motiváciu pracovníkov a vnútropodnikových útvarov pri hľadaní ďalších ciest znižovania nákladov. 2. Prepočtová kalkulácia Jej hlavnou úlohou je zostavenie podkladov pre predbežné posúdenie efektívnosti, resp. pre návrh ceny novo zavedeného alebo individuálne prevádzaného výkonu. Zostavuje sa pred konštrukčnou a technologickou prípravou výroby v dobe, kedy ešte nie sú k dispozícií príslušné normy spotreby. 3. Operatívna kalkulácia Používa sa pri predbežnom stanovení nákladov na výkony vtedy, ak je vopred možné určiť konkrétne technické, ekonomické a organizačné podmienky k určitému stanovenému dátumu spravidla na začiatku obdobia, počas ktorého sa predpokladá platnosť danej kalkulácie. 4. Výsledná kalkulácia Vychádza zo skutočnej úrovne nákladov a medzi jej hlavné využitie zaraďujeme: a) spresnenie informácií o výške vlastných nákladov podnikových výkonov, 30

31 b) zistenie výšky odchýlok skutočných a vopred stanovených nákladov, c) slúži ako jedna zo základní na zostavenie východiskovej kalkulácie Kalkulačný vzorec Využitie informácií o nákladoch a cene výrobkov si vyžaduje, aby boli údaje za viaceré výrobky porovnateľné. Na tieto účely slúži tzv. kalkulačný vzorec, predstavujúci jednotný a formalizovaný spôsob vymedzenia obsahu a usporiadania položiek nákladov a ceny. (Fibírová, 2007, s. 119) Základná štruktúra kalkulačného vzorca: priame jednotkové náklady, priame režijné náklady, nepriame režijné náklady. Typy kalkulačných vzorcov K základným typom kalkulačných vzorcov patria: 1. Typový kalkulačný vzorec Je to najpoužívanejší typ kalkulačného vzorca a slúži najmä pre potreby plánovania nákladov a kontrolu rentability prevádzaných výkonov. Zahŕňa úplné náklady pripadajúce na kalkulačnú jednotku. (Landa, Polák, 2008, s. 39) 1 jednotkový materiál 2 jednotkové osobné náklady 3 ostatné jednotkové náklady = jednotkové náklady výkonu 4 výrobná réžia = vlastné náklady výkonu 5 odbytová réžia 6 zásobovacia réžia 7 správna réžia = úplné vlastné náklady výkonu 8 zisk (strata) = cena výrobku 31

32 2. Retrográdny kalkulačný vzorec Retrográdny kalkulačný vzorec vyjadruje rozdiel medzi kalkuláciou nákladov (typový kalkulačný vzorec) a kalkuláciou ceny. Tvorí tak základ ponukového riadenia alebo predpoklad jednania s odberateľom. Cenová kalkulácia vychádza zo zisku, ktorý musí podnik generovať a z cenových úprav. Túto hodnotu porovnáva s predpokladanými nákladmi: základná cena výkonu = dočasné cenové zvýhodnenie zľavy (množstevné, sezónne) zisk = základná cena výkonu - náklady 3. Kalkulačný vzorec oddeľujúci fixné a variabilné náklady Marža (príspevok na úhradu) = cena po úpravách variabilné náklady (priamy jednotkový materiál, priame jednotkové mzdy, variabilná réžia atď.) Zisk = marža fixné náklady pripadajúce na výrobok 4. Dynamická kalkulácia Vychádza zo základného členenia na priame a nepriame náklady a z členenia nákladov podľa fázy reprodukčného procesu 5. Kalkulácia so stupňovitým rozvrstvením fixných (režijných) nákladov Kalkulácia so stupňovitým rozvrstvením fixných nákladov je variantom kalkulácie variabilných nákladov a jej hlavným odlišujúcim rysom je, že fixné náklady sa neposudzujú ako nedeliteľný celok. Naopak, ich hlavné rozdelenie vychádza zo snahy oddeliť fixné náklady na princípe príčinnej súvislosti od fixných nákladov priraďovaných podľa iných princípov. (Popesko, 2009, s. 59) Metódy kalkulácie Metóda kalkulácie je spôsob stanovenia jednotlivých zložiek nákladov na kalkulačnú jednotku. Metódy kalkulácie závisia na predmete kalkulácie, t.j. na tom, čo sa kalkuluje, na spôsobe pripočítania nákladov výkonom, na požiadavkách kladených na štruktúru a podrobnosť členenia nákladov. Kalkulačné metódy členíme na: 1. Kalkulácie delením a) prostá b) stupňovitá (postupná, priebežná) c) s pomerovými číslami (Tumpach, 2007, s. 124) 32

33 2. prirážková kalkulácia a) sumarizačná b) diferencovaná 3. kalkulácia v združenej výrobe a) zostatková (odpočítavacia) b) rozpočtová a metóda kvantitatívneho víťaza 4. rozdielová kalkulácia a) metóda štandardných nákladov b) normová metóda 5. kalkulácia s využitím metódy ABC (Tumpach, 2007, s. 125) 1. Kalkulácia delením a) Prostá kalkulácia delením Tento typ kalkulácie sa najčastejšie používa v hromadnej výrobe (ťažba uhlia, výroba, piva a pod.). Náklady na kalkulačnú jednotku n sa zisťujú podľa kalkulačného vzorca delením súhrnných nákladov N za obdobie počtom kalkulačných jednotiek Q vyrobených v danom období (Synek, 2007, 102): n = N/Q b) Stupňovitá kalkulácia delením Najjednoduchší prípad použitia stupňovitej kalkulácie je pri oddelení výrobných, správnych alebo odbytových nákladov, keď sa líši počet vyrobených a predaných výrobkov. Tým sa zabezpečí, aby výrobky, ktoré už boli vyrobené, ale v danom období neboli ešte predané, neboli zaťažované odbytovými, resp. správnymi nákladmi. Používa sa hlavne v stupňovitej (fázovej) výrobe, kde výrobok prechádza niekoľkými výrobnými stupňami. Kalkulácia sa teda robí na rôznych stupňoch výroby. To spôsobuje predpoklad merania objemu produkcie a zisťovania nákladov zvlášť pre každý výrobný stupeň, ktorý je nákladovým strediskom. Na každom výrobnom stupni sa môžu kalkulovať buď náklady, ktoré v ňom vznikajú, t.j. spracovacie náklady, alebo všetky náklady, t.j. náklady vrátane spoločných nákladov, predovšetkým materiálu, ktorý je postupne spracovávaný. 33

34 Postupnou kalkuláciou sa kalkulujú celkové náklady každého výrobného stupňa, ktoré potom prechádzajú ako polotovary vlastnej výroby do ďalšieho výrobného stupňa. Nevýhodou je, že v kalkulácii finálneho výrobku sú všetky náklady predchádzajúcich výrobných stupňov kumulovaných v jednej položke (polotovary vlastnej výroby), takže štruktúra nákladov je značne skreslená. (Kotěšovcová, Janoušková, 2007, s. 42) Priebežná kalkulácia tento nedostatok odstraňuje a zachováva členenie nákladov podľa pôvodných kalkulačných položiek. c) Kalkulácia delením s pomerovými číslami Kalkulácie delením s pomerovými číslami sa používajú pri výrobe s niekoľkými výkonmi, ktoré sa od seba líšia veľkosťou, tvarom, hmotnosťou, prácnosťou a i. Práve tieto odlišnosti sa pri zostavovaní kalkulácie zohľadňujú pomocou pomerových čísel, ktoré určujú vzájomný pomer výšky nákladov medzi jednotlivými výkonmi. Základom pre stanovenie pomerových čísel sú objektívne zistiteľné (merateľné) hodnoty, ako napr. spotreba priameho materiálu, spotrebovaný čas, hmotnosť jednotlivých výrobkov a pod.. (Fibírová, 2007, s. 124) 2. Prirážková kalkulácia Táto kalkulácia sa používa pri kalkulovaní režijných nákladov pri výrobe rôznorodých výrobkov, a to väčšinou v sériovej a hromadnej výrobe. Náklady sa rozdeľujú do dvoch skupín, a to na náklady priame a režijné. Priame náklady sa na príslušnú kalkulačnú jednotku pripočítajú podľa príslušných noriem (priamo). Nepriame (režijné) náklady sa zisťujú pomocou zvolenej základne a zúčtovacej prirážky (sadzby) ako prirážka k priamym nákladom. Prirážka je stanovená buď percentom, ktoré zistíme ako podiel režijných nákladov na nákladový druh zvolený za rozvrhovú základňu, alebo sadzbou, ktorú vypočítame ako podiel režijných nákladov na jednotku naturálnej rozvrhovej základne. % prirážky = (režijné náklady/rozvrhová základňa) x 100 Rozvrhová základňa je veličina, pomocou ktorej sú nepriame náklady priraďované jednotke výkonu. 34

35 Sumarizačnou (súčtovou) metódou je prirážka zisťovaná spoločne pre celkové nepriame náklady. V praxi sa ale častejšie používa diferencovaná prirážková kalkulácia, kedy sa prirážka počíta samostatne pre jednotlivé druhy režijných nákladov a ku každému druhu režijných nákladov sa použije iná rozvrhová základňa. (Čechová, 2006, s. 85) 3. Kalkulácia v združenej výrobe Združená výroba sa vyznačuje existenciou nutnej spoločnej fázy spracovania viacerých výkonov súčasne (chemická výroba, potravinárstvo). Spravidla ide o to, že spracovaním rovnakej vstupnej suroviny vzniká v určitom momente rôznorodá produkcia. Úlohou kalkulačného systému je teda rozdeliť spoločné náklady technologického charakteru, ktoré vznikli pred týmto momentom, na rôzne hlavné a vedľajšie výrobky v rôznom štádiu rozpracovanosti. K tomu sa používajú zostatkové alebo rozpočtové metódy kalkulácie. (Tumpach, 2008, s. 134) a) Zostatková (odpočítavacia) metóda Pri tejto metóde považujeme jeden výrobok za hlavný a ostatné výrobky za vedľajšie. Metóda spočíva v tom, že od celkových nákladov za zúčtovacie obdobie sa odpočítajú vedľajšie výrobky ocenené predajnými cenami a zostatok sa považuje za náklady hlavného výrobku. Náklady na kalkulačnú jednotku hlavného výrobku zistíme delením týchto zostatkových nákladov počtom kalkulačných jednotiek hlavného výrobku. Výhodou tejto kalkulácie je jednoduchosť, nevýhodou to, že nemôže kontrolovať náklady vedľajších výrobkov. b) Rozpočtová metóda a metóda kvantitatívneho víťaza Pri týchto metódach nemôžeme výrobky rozdeliť na hlavné a vedľajšie. Celkové náklady sa rozpočítajú na jednotlivé výrobky podľa pomerových čísel vypočítaných z množstva získaných výrobkov alebo podľa množstva surovín vstupujúcich do jednotlivých výrobkov alebo podľa pomeru technických vlastností či cien jednotlivých výrobkov. (Popesko, 2009, s. 64) 35

36 4. Rozdielová kalkulácia Rozdielová metóda kalkulácie nákladov sa používa pre bežnú operatívnu kontrolu nákladov. Používa sa prevažne pre riadenie priamych nákladov, a to v opakovanej výrobe s montážnou technológiou. Táto metóda stanovuje výšku nákladov dopredu pomocou týchto pomocných metód: (Synek, 2007, s. 109) a) Metóda štandardných nákladov Táto metóda eviduje náklady v dvoch zložkách náklady určené dopredu a rozdiely medzi dopredu stanovenými nákladmi a skutočnými nákladmi. Odchýlky sa analyzujú podľa príčin vzniku a zodpovednosti alebo z hľadiska využitia výrobných činiteľov. b) Normová metóda Spočíva v tom, že sa dopredu stanovia normy priamych nákladov a zisťujú sa odchýlky skutočných nákladov od týchto noriem a zmeny noriem. 5. Kalkulácia s využitím metódy ABC Analýza ABC umožňuje podnikom nájsť merací systém nákladov, ktorý spolu s meraním akosti a doby cyklu tvoria tri významné parametre interných podnikových procesov. (Vyskočil, Štrup, 2003, s. 50) Obr. 1 Jednoduchý ABC systém Zdroj: (Popesko, 2009, s. 102) Cieľom metódy ABC je dosiahnuť rozdelenie režijných nákladov podľa skutočnej príčinnosti ich vzniku. V rámci ABC kalkulácie nie je prevádzaná alokácia nákladov podľa aktivít pre všetky podnikové náklady, ale len pre ich časť. Hlavným podnetom vzniku metódy sú podstatné zmeny, prebiehajúce v podnikateľskom procese, t.j.: značný nárast štruktúry vytváraných výkonov, často ale v nepriamej úmere k objemu výkonov, 36

37 narastajúce nároky na kvalitu poskytovaných výkonov, nutnosť dodávať široký sortiment výkonov v kratších časových intervaloch, skracovanie doby životnosti ponúkaných produktov, nutnosť diverzifikácie charakteru výkonov, poskytovaných aj v rámci jedného sortimentného druhu. 1.5 Možnosti znižovania nákladov Znižovanie nákladov výkonu môže prebiehať v dvoch smeroch. Prvý sa orientuje na sám návrh produktu, jeho vlastnosti, technické parametre, použité materiály a snaží sa nájsť takú kombináciu prvkov, ktorá zaistí, aby produkt spĺňal nielen požiadavky zákazníka, ale aby zároveň aj náklady na jeho vytvorenie a predaj naplnili hodnotové ciele podniku. Druhý smer sa orientuje na procesnú stránku, technológiu a organizáciu výroby a distribúciu produktu. Nadväzuje na aplikáciu koncepcií managementu, ktoré sú založené na zjednodušení, zrýchlení a skvalitnení aktivít, činností a procesov prebiehajúcich v podniku a ktoré majú viesť k zníženiu nákladov. Jedným z najpoužívanejších spôsobov znižovania nákladov produktu je hodnotová analýza, ktorá predstavuje systematický prístup k hodnoteniu vlastností produktu a umožňuje stanoviť alternatívy, ktoré môžu zlepšiť hodnotu produktu definovanú ako pomer vlastností a nákladov. Tento pomer môžeme zvýšiť dvoma spôsobmi: identifikáciou zlepšenia, ktorá znižuje náklady a neovplyvňuje hodnotu pre zákazníka, elimináciou funkcií, ktoré nezvyšujú hodnotu pre zákazníka, ale zvyšujú náklady. Hodnotová analýza nadväzuje na funkčnú analýzu, ktorá spočíva v podrobnej špecifikácii funkcií produktu a v snahe štandardizovať technické riešenie jednotlivých funkcií pri rôznych výkonoch, a tým znížiť náklady na jednotlivé funkcie. V rámci hodnotovej analýzy sa vyhodnocuje hodnota funkcie z pohľadu zákazníka a náklady na tieto funkcie. Výsledkom je identifikácia funkcií, ktoré majú malú hodnotu pre zákazníka, ale predstavujú vysoké náklady. To znamená, že ich elimináciou sa znížia náklady, ale nie hodnota pre zákazníka. (Šoljaková, 2009, s. 58) 37

38 1.6 Evidencia nákladov Nutnou podmienkou úspechu ekonomického riadenia podniku je dostatok relevantných, vhodne a správne prezentovaných informácií o nákladoch. Na základe týchto informácií je tak možné prijímať napríklad rozhodnutia o: vstupe podniku do určitého odvetvia podnikania alebo o ukončení účasti v odvetví, zmene sortimentu produkcie, obmedzení alebo rozšírení výroby alebo poskytovania služieb, rozhodovaní o stratégii konkurenčného boja, cene podnikových výkonov, krokoch zameraných na zvýšenie hospodárnosti. Požadované informácie o nákladoch je možné získavať a prezentovať kombináciou rôznych prostriedkov, a to od operatívnej evidencie, cez ucelený systém vnútropodnikového účtovníctva, až po úroveň účtovnej závierky. Operatívna evidencia napomáha správnemu vyčísleniu, zaúčtovaniu a vykázaniu nákladov predovšetkým tým, že poskytuje prvotné údaje o: prevzatí a spotrebe materiálu, práci vykonávanej zamestnancami, práci a využití výrobných a iných zariadení, rozpracovanosti výroby, nepodarkoch a prevádzkových stratách, plnení plánu výroby, predaja, čerpaní režijných nákladov. Tieto úlohy sú v rámci operatívnej evidencie zabezpečované sústavou osobitných záznamov (napr. skladové karty) a dokladov týkajúcich sa procesu výroby a poskytovania služieb. (Tumpach, 2008, s. 73) Evidenciu nákladov v podniku zabezpečuje aj účtovníctvo v podniku. To sa obvykle člení na finančné, nákladové a manažérske účtovníctvo. Finančné účtovníctvo sleduje informácie pre podnik ako celok, je určené predovšetkým pre externých užívateľov (daňový úrad, banky a pod.) a je upravované 38

39 normami. Základnou normou finančného účtovníctva je Zákon o účtovníctve, účtovné osnovy a postupy pre rôzne typy účtovných jednotiek. V súčasnosti dochádza k harmonizácii finančného účtovníctva v rámci Európskej Únie aj ostatného sveta. Nákladové účtovníctvo tvorí sústavu analytických účtov, na ktorých sa nemusí účtovať podvojne a ktoré slúžia predovšetkým vnútropodnikovému riadeniu. Je úzko spojené s kalkuláciami, rozpočtami, hmotnou stránkou hospodárskych procesov, kontrolnou činnosťou a pod. Je zamerané buď na výkony alebo na strediská. Tradičné nákladové účtovníctvo postupne prerástlo do manažérskeho účtovníctva. Manažérske účtovníctvo slúži bezprostredne pre efektívne riadenie podniku a jeho vnútropodnikových útvarov. Využíva údaje finančného aj nákladového účtovníctva, kalkuláciu, operatívnu evidenciu, štatistiky, matematické metódy. Jeho predmetom nie sú len náklady, ale aj výnosy, niekedy aj cash flow. Zaisťuje sústavnú kontrolu a poskytuje podklady pre manažérske rozhodovanie. Je súčasťou manažérskeho informačného systému, ktorý je sám súčasťou celkového informačného systému podniku. (Synek, 2007, s. 82) 1.7 Nákladový controlling V ekonomickej teórii aj praxi je čoraz silnejšia potreba rozvíjať nové metódy riadenia, ktorých cieľom je zaistiť dlhodobú úspešnú existenciu podniku. V súčasnosti sa v tejto súvislosti čoraz viac používa pojem controlling. V praxi sa controlling predovšetkým chápe ako kontrola, v skutočnosti je nutné controlling chápať ako riadenie, pričom kontrola je jeho zložkou. (Synek, 2007, s. 401) Definícia controllingu nie je jednoznačná, každý autor ju uvádza rôzne. Pointou controllingu teda je že je to súbor pravidiel komplexne prepojených s plánovaním, koordináciou výroby a kontrolou. Je teda orientovaný hlavne na ciele podniku a budúcnosť podniku. Zmyslom controllingu je vybudovať vhodný informačný systém, ktorý poskytuje dostatočné množstvo kvalitných údajov a ktorý pomôže odkryť a následne odstrániť miesta, ktoré sú prekážkou pre splnenie podnikových cieľov. (Vysušil, Kavan, 1999, s. 5) 39

40 Organizačné začlenenie controllingu Jedným z predpokladov fungovania hodnotového riadenia a jeho informačného zariadenia je vymedzená funkcia controlóra a treasurera. Obidve tieto funkcie sa nachádzajú v rámci organizačnej štruktúry vo vrcholovom vedení. Treasurer je zodpovedný za finančné riadenie podniku ako celku a je partnerom vlastníkov. Controlór je zodpovedný za zaistenie hodnotového riadenia. V jeho zodpovednosti je predovšetkým to, aby informácie pre riadenie a rozhodovanie zahŕňali všetky oblasti podniku, aby boli pre riadiacich pracovníkov transparentné, aby sa používali objektívne a jednoznačné princípy vyhodnocovania. To znamená, že úlohou kontrolóra je, že: plánuje náklady na jednotku výroby, (spolu) vytvára podnikový plán strategický (3-5 rokov), ale aj operatívny (ročný, kvartálny), sleduje skutočné náklady a porovnáva ich s plánom, pripravuje manažérske výkazy, spracováva grafy, vykazuje výkonnosť podniku, analyzuje príčiny poklesu výkonnosti a pod., podieľa sa na tvorbe plánovaných cien produkcie a oceňovaní nových výrobkov a služieb. (Fibírová, 2007, s. 35) Základné controllingové aktivity a nástroje Úspešnosť akejkoľvek podnikovej činnosti je predurčená vytvorením kvalitného plánu. Úlohou controllingu v oblasti plánovania je zaistiť predovšetkým servis alebo poradenstvo pre podnikový management. Plánovanie má zmysel vtedy, ak je možné posudzovať skutočnosť s požadovaným vývojom, prípadne vzniknuté odchýlky analyzovať vo vzťahu k ich príčinám a potom robiť odpovedajúce opatrenia, ktoré vrátia proces do dopredu stanovených vymedzení. (Foltínová, 1998, s. 59) Jednou zo základných úloh controllingu je teda, ako už bolo spomenuté, kontrola. Z hľadiska hospodárnosti sa nerobí kontrola všetkých plánovaných veličín, ale len tých, ktoré sú významné pre dosadenie podnikových cieľov. Pri kontrole môžeme uplatniť tieto metódy: porovnanie v čase, odvetvové porovnanie, porovnanie plánov so skutočnosťou. 40

41 Ak je pri kontrole zistená odchýlka, je v spolupráci controlóra a príslušného odborného pracovníka vypracovaná analýza odchýlok. Vzniknuté odchýlky môžu mať viacero príčin. Môžeme ich klasifikovať do dvoch hlavných skupín: kvantitatívne odchýlky (v zamestnanosti, v odbyte, v spotrebe), kvalitatívne odchýlky cenové. Okrem kontroly ako jednej z hlavných úloh controllingu môžeme uviesť ďalšie nemenej dôležité činnosti controllingu: (Konrádová, 2006, s. 10) identifikácia a využitie motivačných faktorov pre riadenie podniku, strategické plánovanie, plánovanie a riadenie investícií, operatívne podnikové plánovanie a sledovanie skutočnosti, výkazníctvo pre management. Systém controllingu v podnikovom procese Nákladový controlling je aplikovaný na každej úrovni jednotlivých útvarov podniku. Systémom controllingu rozumieme súhrn používaných komunikačných nástrojov, výkazov, motivačných nástrojov, analytických nástrojov (grafov, ukazovateľov a pod.) a periodických aj jednorazových procesov, ktoré sú zamerané na riadenie nákladov, výnosov a zisku na všetkých úrovniach hierarchie. Systém controllingu v optimálnom prípade nadväzuje na tieto podnikové aspekty: vízia a stratégia, riadenie vzťahu so zákazníkmi, riadenie partnerských aliancií a vzťahov, riadenie dodávateľských vzťahov, rozvoj výrobkov a služieb, organizácia jej štruktúra, technická infraštruktúra. Všetky tieto oblasti spolu súvisia a mali by byť v rovnováhe zodpovedajúcej veľkosti a zameraniu podniku. Ak existuje nerovnováha môžu sa prejaviť slabé stránky podniku s možným finančným dopadom. Monitorovanie napĺňania strategických cieľov je úlohou managementu, v spolupráci s controllingom. (Synek, 2007, s. 402) 41

42 Hlavným prínosom controllingu je schopnosť plánovať a priebežne analyzovať a monitorovať náklady, výnosy, zisk a investície z týchto pohľadov: miesto vzniku, čas vzniku, celok a delenie celku podľa druhov nákladov, vecné súvislosti (odkaz na číslo dodávateľskej faktúry, dodacieho listu a pod.). Sofistikované manažérske výkazy umožňujú manažmentu rôzne uhly pohľadu. Tieto uhly pohľadu sa môžu sumarizovať podľa organizačnej hierarchie podniku, prípadne podľa trhových a zákazníckych segmentov, podľa produktov a pod. (Fibírová, 2007, s. 37) 42

43 2 Charakteristika spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s. a prehľad jej nákladov Spoločnosť CHEMOSVIT, a.s. vyrástol na zelenej lúke v roku 1934 a dnes je to moderná, konkurencieschopná spoločnosť. Založil ju Tomáš Baťa. V roku 1994 sa privatizáciou začalo formovanie súčasnej štruktúry. Spoločnosť s viac ako 75-ročnou výrobnou tradíciou predstavuje skupinu spoločností orientovaných na výrobu, zušľachťovanie a predaj flexibilných fólií pre obalové účely a pre elektrotechnický priemysel, na výrobu a predaj výrobkov z plastov, polypropylénových vlákien a strojárskych výrobkov. Výrobné závody sú umiestnené na Slovensku a na Ukrajine. Je to zákaznícky orientovaná spoločnosť, ktorá od svojho založenia kladie dôraz na podporu a rozvoj aktivít v oblasti vývoja nových výrobkov a technológií. Obr. 2 Sídlo spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s. Zdroj: Obr. 3 Organizačná štruktúra Zdroj: 43

44 K 1. júlu 2005 došlo k odčleneniu výroby a zušľachťovaniu fóĺií z a.s. Chemosvit do najväčšej samostatnej dcérskej spoločnosti CHEMOSVIT FÓLIE, a.s., v ktorej má materská spoločnosť Chemosvit, a.s. 100%-ný podiel. Sídli pod Vysokými Tatrami v meste Svit. Hlavnými činnosťami spoločnosti sú výroba a konverting PE, PP a liatych fólií, výroba tašiek a vreciek. Konverting fólií zahŕňa potlač technológiou hĺbkotlače a flexotlače, lamináciu fólií a metalizáciu fólií. Má vlastné grafické štúdio. Medzi jej najväčších zákazníkov patria výrobcovia potravín, cukroviniek, kávy, združení v nadnárodných spoločnostiach a zahraničné firmy. Spoločnosť má vo svojom produktovom portfóliu niekoľko druhov výrobkov, ktorých výroba závisí hlavne od nových potrieb odberateľov. Spoločnosť CHEMOSVIT, a.s. aj jeho dcérska spoločnosť CHEMOSVIT FÓLIE, a.s. sú jedným z najväčších zamestnávateľov v regióne. 2.1 Porovnanie nákladov spoločnosti za roky 2005 až 2009 V tejto časti diplomovej práce sa zameriavame na porovnanie nákladov spoločnosti v rokoch 2005 až Podrobný prehľad finančnej situácie uvádzame v skrátenom výkaze zisku a strát, v ktorom sú uvedené hospodárske výnosy upravené o súvisiace náklady a iné výnosy a náklady. Náklady a výnosy premietneme do tabuľkovej formy jednotlivo, z ktorých následne vytvoríme grafy, resp. obrázky pre prehľadnejšie porovnanie medzi jednotlivými sledovanými rokmi. Náklady účtujeme v účtovnej triede 5 a výnosy v účtovnej triede 6. V interpretácii sa pokúsime vysvetliť ako náklady stúpali alebo klesali oproti objemu výroby v priebehu sledovaného obdobia, t.j. od roku 2005 do roku 2009 a aké faktory ovplyvňovali ich vývoj. Tým, že spoločnosť Chemosvit Fólie, a.s. vznikla v polovici roka 2005, t.j , sa v každej uvedenej tabuľke môžu údaje, v porovnaní s nasledujúcimi rokmi, javiť ako príliš rozdielne. 44

45 Tabuľka 1 Výkaz ziskov a strát podniku Chemosvit Fólie, a.s. za roky 2005 až 2009 č. V eur r. (od 1.7.) 1 Tržby z predaja tovaru Náklady vynaložené na obstaranie predaného tovaru 3 Obchodná marža (r.1-r.2) Výroba (r.5+6+7) Tržby z predaja vlastných výrobkov a služieb 6 Zmena stavu vnútropodn. zásob Aktivácia Výrobná spotreba Pridaná hodnota (r.3+4-8) Osobné náklady Dane a poplatky Odpisy HM a NM Tržby z predaja DM a mat ZC predaného DM a mat Iné hospodárske výnosy Iné hospodárske náklady VH z hosp. činnosti (r ) 18 Finančné výnosy Finančné náklady VH z finančnej činnosti (r ) 21 Odložená daň z príjmov z bežnej činnosti 22 VH z bežnej činnosti (r ) 23 VH za účtovné obdobie Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Podnik je zameraný na výrobu flexibilných fólií, a preto sú jeho výrobné náklady najvyššou nákladovou položkou. Pri výrobných linkách, ale aj v administratíve pracujú zamestnanci, ktorý tvoria tiež nemalú nákladovú položku. Na ekonomickú situáciu podniku vplývajú rôzne vstupy aj výstupy. 45

46 Rok 2005 bol rokom vzniku spoločnosti, no zároveň aj jeden z najťažších. Vplyvom zmien podmienok, hlavne v dôsledku medzinárodných vplyvov, či už to boli rôzne prírodné katastrofy alebo ekonomické a finančné problémy, politické zmeny, prinášali so sebou rast vstupných cien základných surovín pre výrobu výrobkov. Výšku nákladov ovplyvnili aj investície spoločnosti do modernizácie. Spoločnosť smeruje viac ako 3/4 svojej produkcie mimo Slovenskej republiky, preto jej náklady a príjmy úzko súvisia s vývojom na svetových trhoch. Rok 2006 bol problematický z toho pohľadu, nakoľko deväť mesiacov stúpali ceny ropy, od ktorej sa odvodzujú ceny vstupných surovín, t.j. granulátov a fólií. Ale aj napriek týmto vplyvom dosiahla spoločnosť kladný výsledok hospodárenia, t.j ,- eur. Vonkajšie faktory ovplyvnili zvyšujúce sa náklady aj v roku Predovšetkým to boli taktiež ceny vstupných materiálov, inflácia a pod.. No aj napriek tomu náklady na výrobu neprevýšili sumu s predchádzajúceho roku a tvorili iba 98% nákladov oproti roku V roku 2007 tak podnik dosiahol najvyšší kladný výsledok hospodárenia ,- eur. Rok 2008 bol rokom najväčšej optimalizácie a zefektívňovania výroby, no tento trend bol čiastočne, vzhľadom k tomu, že spoločnosť je proexportne zameraná, ovplyvnený celosvetovou krízou, preto aj jeho zisky začali rapídne klesať a výsledok hospodárenia tak poklesol na hodnotu ,- eur. Ťažkým rokom sa dá pomenovať rok 2009, ktorý výrazne poznačila ako finančná a ekonomická kríza, tak aj problém s dodávkami plynu v januári. Sprievodným javom tejto skutočnosti bolo zníženie výsledku hospodárenia až o ,- eur. Teda výsledok hospodárenia bol v tomto roku ,- eur, čo predstavovalo nižšiu sumu ako ešte v roku Z vyššie uvedeného výkazu ziskov a strát, v ktorom sú uvedené náklady a tržby za sledované obdobie od roku 2005 až 2009, sme si spočítali jednotlivé položky nákladov a výnosov, aby sme dostali jasný prehľad o týchto položkách. V uvedenej tabuľke č. 2 a grafe č. 1 vidíme vývoj týchto dvoch hodnôt za sledované obdobie. 46

47 Tabuľka 2 Porovnanie nákladov a výnosov podniku za roky 2005 až 2009 V eur 2005 (od 1.7.) Náklady spolu Výnosy spolu Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Graf 1 Porovnanie nákladov a výnosov podniku za sledované obdobie Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Na posúdenie výsledku efektívnosti celkových nákladov oproti celkovým výnosom sem použili jeden z pomerových ukazovateľov nákladovosti. Po dosadení údajov z tabuľky do vzorca: celková nákladovosť = celkové výnosy/celkové náklady sme dospeli k výsledku, že celkové náklady spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s. predstavovali 76% z celkových výnosov v roku Tento rozdiel celkových nákladov a výnosov v roku 2005 priniesol spoločnosti 30% zisk. Rok 2005 bol rokom vzniku spoločnosti a preto pri porovnaní s nasledujúcim obdobím boli tieto hodnoty rapídne odlišné. Čiže v roku 2006 sa celkové náklady oproti roku 2005 zvýšili o 122% a celkové výnosy o 99%. Pri odpočítaní celkových nákladov od celkových výnosov dosiahol v roku 2006 podnik 16% zisk. V roku 2007 sa celkové náklady zvýšili iba o 0,4%, t.j. o ,- eur a celkové výnosy oproti roku 2006 klesli o -1,3%, to znamená, že celkové výnosy oproti minulému 47

48 obdobiu klesli o ,- eur. Ale pri porovnaní hodnôt len súčasného sledovaného roku, t.j. roku 2007, boli celkové výnosy oproti celkovým nákladom vyššie o 12,5%. Podnik teda aj tohto roku vykazoval zisk v hodnote 14%. Rok 2008 bol rokom najväčších zmien v optimalizácii a zefektívňovania výroby a tým dospel podnik k zníženiu nákladov o -2% oproti roku 2007 a takisto aj k zvýšeniu celkových výnosov o 0,2%, čím dosiahol v roku 2008 zisk 16%. Rok 2009 bol rokom, v ktorom celosvetová ekonomická kríza zapríčinila pokles výroby, tým aj pokles celkových nákladov a výnosov, ale aj napriek tomu sa podarilo podniku prežiť a udržať si stanovené ciele, ktorými dospel ku kladnému výsledku, t.j. taktiež k zisku. 2.2 Druhové členenie nákladov Pre jednoduchšie a podrobnejšie porovnanie nákladov spoločnosti sme jednotlivé nákladové položky rozčlenili na tzv. druhové nákladové položky: Tabuľka 3 Druhové náklady za roky 2005 až 2009 V eur (od 1.7.) Spotreba materiálu Spotreba energie Služby Osobné náklady Odpisy HM a NM Dane a poplatky Iné hospodárske náklady Finančné náklady NÁKLADY SPOLU Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. 48

49 Jednotlivé nákladové položky obsahujú nasledujúce druhy nákladov: Spotreba materiálu V tejto nákladovej položke sú zahrnuté: spotreba normovaného materiálu (suroviny, základný a pomocný materiál), obstarávacie náklady (prepravné, colné poplatky, obaly, dovozná prirážka), ostatné (náhradné diely a materiál na opravu osobných a iných automobilov, pohonné hmoty, ochranné pomôcky, pracovné odevy, propagačný materiál, kancelárske potreby, knihy, časopisy, čistiace prostriedky, nápoje a potraviny). Spotreba energie Do tejto kategórie nákladov zaraďujeme elektrický prúd, paru, vodu, zemný plyn, tuhé palivo, chlad a tlakový vzduch. Služby nájomné, leasing, oprava a údržba, správa energetických sietí, prepravné, cestovné, náklady na prezentáciu, výkony spojov, poradenstvo, právne služby, služby v skupine, náklady na školenie, nakladanie s odpadom, úprava vôd, kanalizačné, stočné, čistenie priestorov, reklama, náklady na kooperácie Osobné náklady mzdové náklady (prevádzkové a režijné mzdy), odmeny členov spoločnosti, náklady na sociálne zabezpečenie (zákonné sociálne zabezpečenie z prevádzkových a režijných miezd), sociálne náklady (zákonné sociálne náklady (aj odstupné)). Dane a poplatky cestná daň, daň z nehnuteľností, ostatné dane Iné prevádzkové náklady poistenie majetku, odpis nevymožiteľnej pohľadávky, dary, pokuty a penále, manká a škody, ZC predaného DM a predaného materiálu, tvorba a zúčtovanie opravných položiek 49

50 Finančné náklady nákladové úroky, kurzové straty, náklady na precenenie CP a derivátov, ostatné finančné náklady Graf 2 Porovnanie jednotlivých druhov nákladov v období od r do 2009 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V tabuľke č. 3 a grafe č. 2 môžeme vidieť reálne celoročné hodnoty vynaložené na výrobu a prevádzku podniku. Náklady na spotrebu materiálu tvoria z celkových nákladov priemerne 61,54%. Z toho suroviny, základný a pomocný materiál, ktoré sú nevyhnutné vstupy vo výrobe a ktoré firma nie je schopná sama vyrobiť tvoria priemerne za celé sledované obdobie až 95%. Na tento stav vplýva aj celosvetový vývoj cien ropy, pretože základom pre výrobu fólií je práve spomínaná ropa. Podnik vstupné materiály na výrobu získava od externých dodávateľov, často zahraničných a preto si k nákladom na výrobok musí pripočítať aj dovoznú prirážku, čo následne ovplyvňuje ďalší proces vo výrobe. S výrobou a prepravou súvisia aj administratívne náklady, ktorých priemerný podiel k týmto nákladom za sledované päťročné obdobie predstavoval 0,04%. Náklady vynaložené na spotrebu materiálu na výrobu výrobkov sa v roku 2006 oproti roku 2005 zvýšili až o 122%. Tento skreslený nárast bol zapríčinený aj tým, že za rok 2005 sa berú do úvahy iba náklady od vzniku spoločnosti, t.j. od júla S výrobnými nákladmi úzko súvisia náklady vynaložené na spotrebu energie. Rast cien energií v tomto roku taktiež ovplyvnil výšku nákladov. Náklady na spotrebu energie 50

51 v roku 2005 predstavujú 4% z celkových nákladov. V roku 2006 sa náklady na energie oproti roku 2005 zvýšili až o 38%. Prostriedky vynaložené na zabezpečenie výroby výrazne ovplyvnil aj rast cien ropy a následne základných surovín, kurzové zmeny, rast úrokov, a samozrejme aj konkurencia. Chemosvit Fólie investoval aj do oblasti ľudských zdrojov. Snažil sa vytvárať podmienky pre bezpečnú prácu, ochranu zdravia, vzdelanosti a pod. Porovnanie rokov 2007 a 2006 je už výsledkom celoročne vynaložených nákladov na spotrebu materiálu na výrobu výrobkov a poskytovanie služieb. Vidíme tu mierne zníženie časti investovaných nákladov. Napr. náklady na spotrebu materiálu sa znížili o - 1%, čo predstavuje rozdiel oproti predchádzajúcemu obdobiu ,-, náklady na služby sa znížili o -7% a priemerne tvoria 13,34% nákladov vynaložených za sledované obdobie. Vyrobené výrobky sú dodávané pre zákazníka a konečného spotrebiteľa, a s tým súvisia prepravné náklady. Spoločnosť je proexportne zameraná a 80% výrobkov ide mimo Slovenska, z toho veľká časť do Európskej únie. Pokiaľ výrobky a základný materiál prechádzajú hranicami mimo Európskej únie, sú s tým spojené colné poplatky, ktoré ovplyvňujú cenu výrobku a zvyšujú náklady spoločnosti. V roku 2007 Chemosvit Fólie, a.s. investoval do vybudovania nového centrálneho skladu nákupu, ktorý svojou technológiou, hygienickými podmienkami skladovania spĺňa náročné kritériá zákazníkov, ale i samotnej spoločnosti. Okrem tejto stavby bol zriadený aj nový sklad hĺbkotlačových valcov. Obe tieto stavby sledovali zvýšenie operatívnosti pri plnení požiadaviek zákazníkov, zvýšenie efektivity výroby a tým postupné znižovanie nákladov. Výhodou nového skladu, ktorá celkovo zlepší kvalitu skladovania je aj to, že stojí v blízkosti výrobných priestorov a preto prinesie aj zníženie nákladov na manipuláciu s fóliami. Spoločnosti sa v tomto roku podarilo aj eliminovať rast cien energií rôznymi úspornými opatreniami a zvyšovaním výroby. Priaznivý dopad na spotrebu energií mal však aj mimoriadne teplý rok. Úspory nákladov priamo vo výrobe, až o -1,5% oproti predchádzajúcemu obdobiu, vznikli v spolupráci Chemosvit Fólie s dodávateľmi surovín. Náhradou niektorých typov granulátov a typov fólií sa podarilo priniesť nové sortimenty, príp. vylepšiť jestvujúce. 51

52 Tabuľka 4 Priemerný fyzický stav zamestnancov v spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s. Rok Počet zamestnancov Počet vedúcich zamestnancov Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Podnik sa snaží zabezpečovať pre zamestnancov potrebné ochranné pomôcky a pracovné odevy, kde na ochranné pomôcky boli priemerné náklady za roky 2005 až ,11% a priemerné náklady na pracovné odevy 0,01%. V priebehu roku 2007 došlo aj k určitým organizačným zmenám predovšetkým z pohľadu zníženia počtu pracovníkov. Táto zmena sledovala hlavne zvýšenie efektívnosti výroby a optimálneho počtu pracovníkov na jednotlivých výrobných útvaroch. V ďalších rokoch tento trend pokračoval. S najvyšším počtom zamestnancov v tomto roku súvisela aj nákladová položka, ktorá bola najvyššia v sledovanom období. Oproti roku 2006 sa náklady na dane a poplatky zdvihli o 4%. Rok 2008 bol rokom najefektívnejšieho využívania všetkých výrobných kapacít, a to aj informačnou podporou riadiacich pracovníkov v jednotlivých útvaroch. Informačná podpora pozitívne prispela k efektívnejšiemu organizovaniu výroby, a tým aj k znižovaniu nákladov. Prechod na euro v roku 2009 umožnil lepšie plánovanie a vyhodnocovanie ekonomických parametrov. No na druhej strane sa pri silnom konverznom kurze slovenskej koruny prejavovali určité problémy, ktoré spôsobili vyššie náklady. Okrem toho bol poznačený aj celosvetovou krízou, ktorá mala dopad na produkciu výrobkov, odbyt, ale aj na organizačné zmeny a znižovanie počtu zamestnancov. Preto sa v roku 2009 pozastavili aj nové investície. Vplyvom týchto negatívnych zmien musela spoločnosť obmedziť, resp. zastaviť ďalšie investície. 52

53 Tabuľka 5 Porovnanie hospodárskych a finančných nákladov V eur 2005 (od 1.7.) Hospodárske nák Finančné náklady Náklady spolu Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Graf 3 Podiel hospodárskych a finančných nákladov na celkových nákladoch Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V tabuľke č. 5 a grafe č. 3 je viditeľné, že podiel hospodárskych nákladov je zreteľne vyšší ako finančných nákladov na celkových nákladoch v sledovanom období. Z tzv. prevádzkovými nákladmi úzko súvisia aj náklady vynaložené na finančnú činnosť. Napr. na zvyšovanie výrobných kapacít alebo zabezpečenie výroby je potrebné, aby spoločnosť tieto investície pokryla aj cudzím kapitálom, t.j. bankovými úvermi. Nákladové úroky tvoria priemerne 0,61% z celkových finančných nákladov. Podnik má dlhodobé aj bežné, resp. krátkodobé úvery. Celkové úverové zaťaženie spoločnosti sa priemerne pohybuje na úrovni okolo 30%, čo znamená, že podiel vlastných zdrojov na prosperite spoločnosti predstavuje priemerne okolo 70%. Finančné náklady tvoria priemerne 3% na celkových nákladoch. K finančným nákladom spoločnosti Chemosvit Fólie, a.s. patria aj napr. náklady na precenenie cenných papierov a derivátov a ostatné finančné náklady. Náklady na precenenie cenných papierov 53

54 a na derivátové operácie boli v roku 2008 v hodnote 0,84% z celkových finančných nákladov, t.j ,- eur a v roku 2009 v podiele 56,95%, t.j ,- eur na celkových finančných nákladoch. Kurzové straty dosahovali priemerný objem na finančných nákladoch tis. eur za sledované obdobie v rokoch 2005 až Do hospodárskych nákladov sme započítali všetky náklady spojené na spotrebu materiálu, spotrebu energie, osobné náklady, dane a poplatky, odpisy hmotného a nehmotného majetku a iné náklady na hospodársku činnosť. 2.3 Porovnanie fixných a variabilných nákladov v závislosti od objemu výroby So zmenou objemu produkcie úzko súvisí aj vývoj vynaložených nákladov. Celkové náklady sa rozdeľujú na náklady, ktoré tvoria pevnú časť a pohyblivú časť. Preto z hľadiska závislosti týchto častí nákladov od objemu produkcie poznáme fixné a variabilné náklady. Fixné náklady Z celkových nákladov tvoria fixné náklady časť, ktorá je dôležitá a nemenná pri tvorbe výrobkov a sú jednou z dôležitých rezerv znižovania nákladov. Tieto náklady vznikajú aj keď sa nič nevyrába. Teda vytvárajú podmienky pre činnosť v určitom rozsahu a preto ich nazývame aj potenciálne náklady. Sú jednorázovo vynakladané na určité časové obdobie. Rozsah činností, ktorý je možné z fixných nákladov vytvoriť je limitovaný ich kapacitou. Avšak niektorá časť fixných nákladov je aj menlivá, ako napr. fixné náklady vynaložené na energiu, mzdy a pod. Skutočný vývoj týchto nákladov závisí na rôznych ovplyvniteľných aj neovplyvniteľných činnostiach podniku a zamestnancov. Spoločnosť Chemosvit Fólie, a.s. zaraďuje medzi fixné náklady: - spotrebu režijného materiálu (napr. pohonné hmoty, pomocný materiál, ochranné pomôcky, pracovné odevy, propagačný materiál, kancelárske potreby, čistiace potreby, nákup drobného hmotného majetku a pod.), - spotrebu režijnej energie (el. prúd, paru, vodu, chlad, zemný plyn a pod.), 54

55 - služby (cestovné, náklady na reprezentáciu, právne služby, poradenstvo, nakladanie s odpadom, školenie, výkony spojov, čistenie priestorov, úprava vôd, kanalizačné, stočné, reklama, kooperácia a pod.), - osobné náklady režijné (mzdy režijné, zákonné sociálne poistenie režijné). Variabilné náklady Variabilná časť nákladov, t.j. tá, ktorú môžeme meniť v závislosti od objemu výroby. Tvorí oveľa väčšiu časť ako náklady fixné. Túto časť nákladov ovplyvňujú hlavne vonkajšie faktory. Medzi variabilné náklady podnik zaraďuje: spotrebu materiálu (spotreba normovaného materiálu, obstarávacie náklady), spotrebu energie (elektrický prúd, para), služby (nájomné, leasing, oprava a údržba, prepravné), osobné náklady (mzdy, odmeny členov spoločnosti, zákonné sociálne poistenie, ostatné osobné náklady), ostatné variabilné náklady (dane a poplatky, odpisy DNM a DHM, finančné náklady a pod.). Variabilné náklady poznáme: - proporcionálne (lineárne), ktoré rastú alebo klesajú v rovnakom pomere ako produkcia, t.j. sú konštantné, - nadproporcionálne náklady (progresívne) sa menia so zmenou objemu výkonov, to znamená, že zmena výšky nákladov je väčšia ako zmena objemu výroby, - podproporcionálne náklady (degresívne) zmena objemu nákladov je nižšia ako zmena objemu výroby, - regresívne, resp. inverzné (s rastom objemu výroby sa náklady znižujú a opačne). 55

56 Tabuľka 6 Fixné a variabilné náklady a objem výroby V eur (od 1.7.) Spotreba materiálu réžijn Spotreba energie réžijná Služby Osobné náklady réžijné FIXNÉ NÁKLADY spolu Spotreba materiálu Spotreba energie Služby Osobné náklady Ostatné variabilné nákl VARIABILNÉ NÁK. spolu NÁKL. SPOLU (FN+VN) Objem výroby v kg Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Graf 4 Porovnanie fixných a variabilných nákladov oproti objemu produkcie za roky 2005 až 2009 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V uvedenom grafe č. 4 vidíme celý priebeh zvyšovania alebo znižovania nákladov oproti objemu produkcie. Pre lepší prehľad pridávame aj percentuálnu tabuľku vývoja celkových, fixných a variabilných nákladov v závislosti k objemu výroby. 56

57 Tabuľka 7 Fixné a variabilné náklady v percentuálnom vyjadrení Spotreba Spotreba Služby/CFN Osobné FN/CN mat./cfn energie/cfn náklady/cfn FIXNÉ NÁKLADY ,49% 15,45% 15,19% 56,87% 11,11% ,82% 12,61% 13,37% 64,20% 11,06% ,08% 16,04% 11,68% 66,21% 11,18% ,56% 17,07% 11,63% 65,73% 10,58% ,66% 18,00% 10,19% 66,15% 12,79% VARIABILNÉ NÁKLADY Spotreba Spotreba Služby/CVN Osobné Ostatné VN/CN mat./cvn energie/cvn náklady/cvn náklady/cvn ,16% 2,68% 13,52% 6,66% 6,98% 88,89% ,11% 2,93% 13,99% 6,23% 6,74% 88,94% ,73% 2,63% 13,09% 6,00% 8,55% 88,82% ,70% 2,90% 12,93% 7,71% 8,77% 89,42% ,27% 3,36% 13,83% 9,34% 9,19% 87,21% Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Rok 2005 Graf 5 Podiel fixných a variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2005 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V roku 2005 predstavoval počet vyrobených výrobkov tis. ton. Z celkových nákladov tis. eur vynaložených na činnosť spoločnosti tvorili fixné náklady 57

58 11,11%, t.j tis. eur a variabilná časť nákladov predstavovala zvyšných 89%, t.j tis. eur, ako to vidíme v tabuľke č. 7 a grafe č. 5. Graf 6 Podiel jednotlivých fixných nákladov na celkových nákladoch v roku 2005 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Fixné náklady v roku 2005 na spotrebu materiálu boli ,- eur, čo znamenalo 12,49% z celkových fixných nákladov. Náklady na spotrebu energie vo výške ,- eur predstavovali 15,45% z celkových fixných nákladov. Ďalšiu nákladovú položku fixných nákladov tvorili služby v objeme ,- eur, t.j. 15,19% z celkových fixných nákladov. Osobné náklady na zamestnancov v tomto roku tvorili fixnú čiastku až 56,87%, t.j z celkových fixných nákladov. Graf 7 Podiel jednotlivých variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2005 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Hodnota variabilných nákladov na spotrebu materiálu, ako napr. na spotrebu normovaného materiálu, t.j. suroviny a základný materiál, pomocný materiál a obstarávacie náklady sa v roku 2005 pohybovali na úrovni ,- eur, t.j. tvorili 58

59 70,16% z celkových variabilných nákladov. Na variabilné náklady vynaložené na služby, medzi ktoré patrí napr. oprava a údržba, prepravné a pod., bolo poskytnutých 13,52% finančných prostriedkov, t.j ,- eur. Spotreba energie, ktorá patrí medzi variabilné náklady tvorila 2,68%, t.j ,- eur. Variabilné osobné náklady vynaložené na mzdy, odmeny členov spoločnosti a sociálne poistenie boli vo výške ,- eur, čo znamenalo 6,66% z celkových variabilných nákladov. Ostatné variabilné náklady z celkových variabilných nákladov tvorili 6,98%, t.j ,- eur. Rok 2006 Graf 8 Podiel fixných a variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2006 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V roku 2006 sa celková výroba zvýšila o 11,63%, t.j. stúpla o ton výrobkov, čiže celková produkcia predstavovala ton. Celkové náklady vynaložené na produkciu tvorili ,- eur, t.j. celkový nárast o 122,86% oproti roku Graf 9 Podiel fixných nákladov na celkových nákladoch v roku 2006 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. 59

60 Fixné náklady v roku 2006 oproti roku 2005 stúpli o 121,89%, t.j. o Hodnota celkových fixných nákladov v roku 2006 teda dosahovala ,- eur, t.j. 11,06% z celkových nákladov. Na zvýšenie celkových fixných nákladov vplývali rôzne faktory, ktoré ovplyvnili čiastkové nákladové položky. Napr. spotreba materiálu v tomto roku mala percentuálnu hodnotu nižšiu ako v predchádzajúcom roku, t.j. 9,82% ( ,- eur), ale v konečnom dôsledku sa tieto náklady zvýšili o 74%, čiže o ,- eur. Ostatné fixné náklady mali taký istý priebeh. Náklady fixné na spotrebu energie sa v porovnaní s predchádzajúcim obdobím zvýšili o 81% na hodnotu ,- eur, ale v pomere spotreba energie režijnej/celkové fixné náklady tvoril tento náklad 12,61% k uvedeným celkovým fixným nákladom. Fixné náklady na služby sa zvýšili oproti roku 2005 o 95%, t.j. o ,- eur. Vo vyššie uvedenej tabuľke č. 6 a tabuľke č.. 7 vidíme, že teda tieto náklady v roku 2006 tvorili 13,37%, t.j ,- eur. Osobné náklady fixné vzrástli až o 150%, čiže o ,- eur, pretože počet zamestnancov vzrástol oproti r z 992 na 1013, čiže o 21 radových pracovníkov, t.j. o 2% plus zvýšil sa aj počet riadiacich pracovníkov zo 65 na 72, čo predstavovalo nárast o 10%, t.j. 7 ľudí. Osobné fixné náklady teda v roku 2006 predstavovali hodnotu ,- eur, t.j. 64,20% z celkových fixných nákladov. Graf 10 Podiel variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2006 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Variabilnú časť nákladov na materiál v roku 2006 ovplyvnil negatívny vývoj cien vstupných materiálov, a teda táto položka v tomto roku tvorila 70,11% z celkových variabilných nákladov, čo v peňažnom vyjadrení predstavovalo sumu vyššiu oproti predchádzajúcemu roku o ,- eur, t.j. o 122%. Teda variabilné náklady na spotrebu materiálu boli ,- eur. Zvýšenie výroby na 11,63% malo vplyv aj na 60

61 zvýšenie spotreby energií o ,- eur, t.j. o 143,5% oproti predchádzajúcemu sledovanému obdobiu. Pri porovnaní variabilných nákladov na spotrebu energie k celkovým variabilným nákladom v roku 2006 tvorila táto položka 2,93% časť, t.j ,- eur. Nákladovú položku podniku tvoria aj služby, na ktoré taktiež vynaložil viac finančných prostriedkov. Služby tvorili 13,99%, t.j ,- eur v tomto roku. Osobné variabilné náklady, ktoré boli vynaložené na väčší počet radových zamestnancov a taktiež aj viac riadiacich pracovníkov, tvorili 6,23% ( ,- eur) z celkových variabilných nákladov. K ostatným variabilným nákladom zaraďuje podnik, okrem iného, aj nákladové úroky, ktoré túto položku ovplyvnili hodnotou ,- eur. Ostatné variabilné náklady sa teda podieľali 6,74%, t.j. čiastkou ,- eur na celkových variabilných nákladoch v roku Rok 2007 Graf 11 Podiel fixných a variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2007 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V roku 2007 bol zaznamenaný nárast výroby o ton, t.j. o 1,5% oproti roku 2006 a s tým spojené vynaložené celkové náklady vzrástli o ,- eur, čiže o 0,45% oproti predchádzajúcemu roku. Celkové fixné náklady tvorili 11,18%, čo znamenalo nárast o ,- eur k celkovým nákladom a celková variabilná časť nákladov tvorila 88,82%, t.j , t.j. nárast o ,- eur oproti predchádzajúcemu roku. 61

62 Graf 12 Podiel fixných nákladov na celkových nákladoch v roku 2007 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Spomedzi fixných nákladov sa znížili položky spotreby materiálu a služieb. Spotreba fixných nákladov na materiál bola znížená o ,- eur a tvorila tak hodnotu ,- eur, čiže 6,08% z celkových fixných nákladov v roku Toto zníženie spôsobil pokles čiastkových fixných nákladov na spotrebu materiálu v porovnaní s predchádzajúcim rokom, v niektorých prípadoch až skoro o polovicu, ako napr. náklady vynaložené na kancelárske potreby (v roku ,- eur a v roku ,- eur), nákup drobného hmotného majetku (v roku ,- eur a v roku ,- eur), pomocný materiál (v roku ,- eur a v roku ,- eur) a pod. Pri fixných nákladoch vynaložených na služby sa zaznamenal pokles v porovnaní s rokom 2006 o ,- eur. Tieto náklady teda v roku 2007 predstavovali ,- eur, čiže z celkových fixných nákladov tvorili 11,68%. Spomedzi nákladov, ktoré zaraďujeme medzi služby, sa najviac znížilo cestovné a čistenie priestorov. Opačný smer ako tieto dve nákladové položky mali fixné náklady na spotrebu energií a osobné náklady. Fixné náklady vynaložené na energie mali hodnotu ,- eur a tvorili 16,04% z celkových fixných nákladov. Aj napriek zníženiu počtu zamestnancov v roku 2007 sa náklady na mzdy, resp. osobné náklady zvýšili o ,- eur o 4%. Teda v roku 2007 fixná časť osobných nákladov tvorila 66,21% s hodnotou ,- eur z objemu celkových fixných nákladov. 62

63 Graf 13 Podiel variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2007 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. V časti variabilných nákladov sa taktiež znížili niektoré nákladové položky, konkrétne náklady na spotrebu materiálu o -0,22%, spotrebu energie o -9,92%, služieb o - 6,11%, ale aj osobných nákladov o -3,47%. Zvýšili sa iba ostatné variabilné náklady o 27%, medzi ktoré zaraďujeme dane, odpisy, finančné náklady a pod., oproti predchádzajúcemu roku. Rok 2008 Graf 14 Podiel fixných a variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2008 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Rok 2008 priniesol zmeny, ktoré sa premietli do opačného vývoja nákladov a výroby, čo znamená, že výrobný objem klesol o ton, t.j. o -3,56% a celkové náklady klesli o -2,09%, t.j. o ,- eur. Fixné náklady tvorili z celkových nákladov 10,58%, t.j ,- eur a variabilné náklady 89,42%, t.j ,- eur. 63

64 Graf 15 Podiel fixných nákladov na celkových nákladoch v roku 2008 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Celkové fixné náklady sa znížili oproti predchádzajúcemu roku o -0,07%. Náklady na spotrebu režijného materiálu tvorili v tomto roku eur, t.j. 5,56% k celkovým fixným nákladom, čo bola nižšia suma pri porovnaní s rokom Režijné náklady na energiu sa síce podieľali vyšším percentom (17,19%) na celkových fixných nákladoch, ale v porovnaní s predchádzajúcim sledovaným obdobím poklesli o ,- eur, čiže o - 1,35%. Náklady na služby poklesli o ,- eur, čiže o -0,08%, čo bolo iba o niečo menej ako pri porovnaní rokov 2006 a Teda môžeme povedať, že fixné náklady na služby v sume ,- eur tvorili 11,63% z celkových fixných nákladov v roku V tomto roku došlo k opätovnému zníženiu počtu zamestnancov, čo malo vplyv aj teda na zníženie osobných nákladov o ,- eur, t.j. o -0,08%. Tieto osobné náklady zaradené k fixným nákladom sa na celkových fixných nákladoch podieľali 65,73%, čiže ,- eur. Graf 16 Podiel variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2008 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. 64

65 Pokles celkových variabilných nákladov sa preukázal v znížení nákladov na spotrebu materiálu o ,- eur, teda o -0,04% oproti spotrebe materiálu v predchádzajúcom roku. Zníženie výroby teda zapríčinilo zníženie vynaložených nákladov na spotrebu materiálu a v tomto roku tak dosahovali ,- eur. Náklady na spotrebu energie však boli ovplyvnené zvyšovaním cien, preto sa nezmenili ako by sa dalo predpokladať vzhľadom k predchádzajúcim dvom znižujúcim sa faktorom, ale ešte sa zvýšili, a to o ,- eur, teda o 8,5% na hodnotu ,- eur. Variabilné náklady vynaložené na služby pokračovali v klesajúcom trende a tvorili 12,93%, t.j ,- eur z celkových variabilných nákladov. Aj keď sa tento rok znížil počet zamestnancov, čo sa premietlo v znižujúcich sa fixných osobných nákladoch, k variabilným osobným nákladom zaraďujeme aj mzdy, zákonné sociálne poistenie a odmeny riadiacich pracovníkov, ktorých počet zostal nemenný oproti roku 2007, preto sa tieto variabilné náklady naopak zvýšili o ,- eur, t.j. o 26,8%. Osobné variabilné náklady tak boli vo výške ,- eur. Preto nastal rast aj tzv. ostatných variabilných nákladov, a to o ,- eur, t.j. o 1,06% k predchádzajúcemu roku. Rok 2009 Graf 17 Podiel fixných a variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2009 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Rok 2009 bol celkovo ťažkým rokom v každom odvetví. Pokles výroby jednak zapríčinil začiatkom roku problém s dodávkami plynu a jednak sa naplno začala prejavovať celosvetová kríza. Tieto negatívne vplyvy spôsobili, že objem výroby ton bol nižší o -6,49% ako v roku 2005, ale celkové náklady ,- eur boli zasa vyššie o 67,83% ako v roku Tento pokles výroby a nárast nákladov bol o to 65

66 dramatickejší, že údaje z roku 2005 nie sú celoročné, ale iba od 1.7. kedy spoločnosť vznikla. Pri porovnaní objemu výroby s rokom 2008 sa v roku 2009 vyrobilo o ton menej výrobkov, teda o -14,46%, ako v spomínanom predchádzajúcom roku. Graf 18 Podiel fixných nákladov na celkových nákladoch v roku 2009 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Na fixné náklady na spotrebu materiálu v roku 2009 spoločnosť vynaložila ,- eur, t.j. 5,66% z celkových fixných nákladov. Tieto náklady klesli oproti roku 2008 o -5,7%, t.j. o ,- eur. Chemosvit Fólie, a.s. obmedzila náklady, ktoré patria do tejto kategórie, na pomocný materiál o -5,6%, t.j. o ,-eur, ďalej náklady na ochranné pomôcky o -9,4%, t.j. o ,- eur a taktiež aj náklady na čistiace potreby o ,- eur, čiže o -21,6%. Úplne vylúčila náklady na pracovné odevy, knihy a časopisy a taktiež náklady na nápoje a potraviny. Fixné náklady na spotrebu energie tvorili z celkových fixných nákladov ,- eur, t.j. 18%. Zaznamenaný pokles nákladov z tejto časti, bol hlavne v znížení nákladov na spotrebu elektrického prúdu o ,- eur. Náklady napr. na zemný plyn sa naopak zvýšili. Celkovo tieto náklady na spotrebu energie poklesli oproti roku 2008 o -2,33%, t.j. o ,- eur. Fixné náklady na služby tvorili 10,19% z celkových fixných nákladov, t.j ,- eur, čo bolo v porovnaní s predchádzajúcim rokom o ,- eur menej vynaložených nákladov. Fixné osobné náklady tvorili 66,15%, t.j ,- eur z celkových fixných nákladov, čo bol pokles oproti predchádzajúcemu roku o ,- eur, t.j. o -6,79%. Tento pokles bol spôsobený znížením počtu zamestnancov z 907 na 874, t.j. o 33 radových pracovníkov a taktiež zníženie počtu riadiacich pracovníkov zo 67 na 53, čiže o 14 osôb menej. 66

67 Graf 19 Podiel variabilných nákladov na celkových nákladoch v roku 2009 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Celkové variabilné náklady tvorili 87,21%, t.j ,- eur z celkových nákladov. Tieto náklady boli nižšie o 2%, teda o ,- eur ako v predchádzajúcom roku. Z celkových variabilných nákladov tvorili náklady na spotrebu materiálu 64,27%, t.j ,- eur, na spotrebu energie 3,36%, t.j ,- eur, náklady na služby ,- eur, t.j. 13,83%, osobné náklady 9,34%, t.j ,- eur a tzv. ostatné variabilné náklady 9,19%, t.j ,- eur. Výrazný pokles týchto nákladov bol teda zaznamenaný vo všetkých častiach variabilných nákladov. Objem vyrobených výrobkov sa síce znížil pod úroveň roku 2005, ale náklady boli vyššie ako v roku Koeficient elasticity nákladov Pre určenie dynamiky nákladov k objemu produkcie sme použili tzv. koeficient elasticity nákladov (k e ), ktorý vyjadruje relatívnu zmenu nákladov vyvolanú relatívnou zmenou objemu výroby v sledovanom období od roku 2005 do roku Vzorec na výpočet koeficientu elasticity nákladov (k e ): k e = (N 2 -N 1 /N 1 ) / Q 2 -Q 1 /Q 1 kde: N 2 náklady budúceho obdobia v eur N 1 náklady základného obdobia v eur Q 2 objem výroby budúceho obdobia v eur Q 1 objem výroby základného obdobia v eur 67

68 keď: ke = 1; nemenia sa proporcionálne/lineárne variabilné náklady ke 1; progresívne variabilné náklady ke 0; regresívne, resp. inverzné variabilné náklady 0 ke 1; degresívne variabilné náklady Po dosadení údajov do vzorca sme dospeli k výsledku, že celkové variabilné náklady za celé sledované obdobie boli progresívne, ako to vidíme v nasledujúcej tabuľke č. 8: Tabuľka 8 Koeficient elasticity variabilných nákladov (od 1.7.) Spotreba materiálu 3,07 3,01 2,99 2,48 Spotreba energie 0,13 0,11 0,13 0,13 Služby 0,61 0,57 0,57 0,53 Osobné náklady 0,27 0,26 0,34 0,36 Ostatné VN 0,29 0,37 0,39 0,35 Variabilné náklady spolu 4,37 4,32 4,42 3,85 Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Vypočítaný koeficient elasticity v tabuľke č. 8 nám hovorí o tom, že v roku 2005 rástli celkové variabilné náklady rýchlejšie o 4,37 jednotiek ako objem výroby, t.j. mali progresívny charakter. Celkové variabilné náklady tvorili v roku 2005 až 51% nákladov vynaložených na výrobu. Podnik je zameraný na výrobu, ktorú ovplyvňuje viacero hlavne vonkajších faktorov, má najvyššie variabilné náklady na spotrebu materiálu a preto tieto náklady majú progresívny charakter s koeficientom 3,07. Ale medzi variabilné náklady patria aj náklady na energie, služby a ostatné náklady, ktoré boli naopak regresívne, resp. inverzného charakteru s koeficientom menším ako 1, to znamená, že objem výroby rástol rýchlejšie ako tieto čiastkové variabilné náklady. V tabuľke č. 8 vidíme, že aj v ďalších rokoch mali aj celkové aj čiastkové variabilné náklady rovnaký priebeh. V roku 2006 sa vyrobilo o 11% viac výrobkov v kilogramoch aj vo finančnom vyjadrení a celkové variabilné náklady sa zvýšili až o 55% oproti roku To znamená, že rast celkových variabilných nákladov bol vyšší ako rast 68

69 produkcie a náklady predstavovali až 101%. Vypočítaný koeficient elasticity 4,32 nám teda ukazuje progresívny priebeh nákladov oproti objemu produkcie. V roku 2007 sa objem produkcie v kilogramoch zvýšil o 1,5%, ale vonkajšie faktory, ako napr. posilňovanie starej meny SKK voči EURu a podobne, zapríčinili, že vyššia produkcia nepriniesla vyšší zisk. Tak ako silná mena ovplyvnila zisk, ovplyvnila aj cenu vstupného materiálu, t.j. náklady, pretože podnik prevažne dováža základný materiál od zahraničných dodávateľov. Čiže zisk oproti roku 2006 klesol o 5%, no celkové variabilné náklady sa v roku 2007 zvýšili o 1%. Najnákladovejšia položka, ako aj po iné roky, bola samozrejme spotreba materiálu a potom služby. Koeficient elasticity nákladov s hodnotou 4,42 nám teda hovorí o progresívnosti celkových variabilných nákladoch. Vplyv optimalizácie a zefektívňovania výroby sa v roku 2008 prejavil tak, že objem vyrobených výrobkov v kilogramoch síce klesol o 4%, ale zisk z výroby stúpol tiež o 4% oproti roku Celkové variabilné náklady klesli o 2% oproti predchádzajúcemu obdobiu, teda podnik znížil svoje celkové variabilné náklady o eur. Náklady sa správali aj v tomto roku tak ako po minulé sledované obdobie, akurát opačným smerom, t.j. objem výroby klesol o 4% a celkové variabilné náklady tiež klesali o 2%. Koeficient elasticity sa znížil na 3,85 jednotiek vynaložených na výrobu. Rok 2009 bol poznačený viacerými negatívnymi vplyvmi. Objem výroby v kilogramoch klesol o 14% v peňažnom vyjadrení o 25% a náklady klesli o 26% oproti predchádzajúcemu obdobiu. 69

70 3 Návrhy znižovania nákladov Spoločnosť Chemosvit Fólie, a.s. je zameraná na výrobu, s ktorou sú spojené hlavne náklady na spotrebu materiálu, s tým neodmysliteľné náklady na energie, služby a samozrejme náklady na zamestnancov, bez ktorých by podnik nemohol vyrábať. Ďalšie náklady, ako sme spomínali v druhej časti diplomovej práce, sú náklady finančné a iné. Všetky náklady sme si rozdelili na fixné a variabilné, aby sme zistili pomer týchto nákladov k celkovým nákladom a k objemu produkcie za sledované obdobie piatich rokov. Celkové náklady podniku, ako sme uviedli taktiež v druhej časti diplomovej práce, neprevyšovali výnosy podniku, a preto podnik dosahoval v každom porovnávanom roku kladný výsledok hospodárenia. V tejto tretej časti diplomovej práce by sme chceli navrhnúť spôsob, akým by spoločnosť mohla znížiť svoje náklady a stále by prosperovala a dosahovala zisk. Chceme dosiahnuť, aby sa v nasledujúcom období: zvýšil zisk o 13% v porovnaní s predchádzajúcemu roku 2009; znížili náklady na spotrebu materiálu o 3% oproti roku 2009; znížili náklady na služby o 3% oproti minulému obdobiu; znížila energetická náročnosť o 2% v porovnaní s rokom 2009; znížil podiel osobných nákladov o 2% oproti roku Pri navrhovaní spôsobu zníženia nákladov a dosahovania vyššieho zisku musíme brať do úvahy rôzne vonkajšie vplyvy, ktoré v roku 2009 poznačili napredovanie spoločnosti a ekonomického vývoja celého sveta, a ktoré stále doznievajú. No práve preto musí spoločnosť vyvinúť väčšie úsilie, aby sa stal konkurencieschopnejším a aby tým dosiahol vyššie zisky. V nasledujúcej tabuľke č. 9 uvádzame navrhované možnosti zníženia nákladov a ako by to spoločnosti ovplyvnilo zisk. Uvažujeme o znížení nákladov pri nezmenených výnosoch, nezmenenom počte zamestnancov a objeme výroby za rok

71 Tabuľka 9 Interpretácia navrhovaných možností zníženia nákladov Skutočné hodnoty za Zníženie Návrh zníženia rok 2009 v eur nákladov o v % nákladov v eur Spotreba materiálu % Spotreba energie % Služby % Osobné náklady % Odpisy HM a NM % Dane a poplatky % Iné hospodárske náklady % Finančné náklady NÁKLADY SPOLU ,5% VÝNOSY SPOLU ZISK % Objem výroby v kg Počet zamestnancov Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. Graf 20 Porovnanie skutočne vynaložených nákladov a nákladov po navrhovanom znížení Zdroj: Vlastné spracovanie podľa interných materiálov spoločnosti Chemosvit Folie, a.s. 71